D'altra parte, per poter spiegare origini, cause, obiettivi e metodi attraverso i quali è nata e si è sviluppata l'iniziativa, è indispensabile confrontare i fatti che la riguardano con le norme generali e speciali che sanciscono diritti ed obblighi in materia civile, amministrativa, fiscale e penale, per verificare quali di esse sarebbero state violate.

Un secondo motivo di imbarazzo deriva dalla necessità di dover denunciare incompetenza ed irresponsabilità di quei cittadini italiani, dipendenti e funzionari dello Stato, che hanno disposto, coordinato ed eseguito le ispezioni, mossi dall'unico obiettivo di impedire ad oltranza il pagamento di crediti legittimamente richiesti a rimborso da alcune delle società sottoposte a verifica fiscale, impiegando tempo e risorse consistenti per giungere alfine soltanto a mere presunzioni, per sostenere le quali hanno addirittura ignorato quanto esibito su loro stessa richiesta.

È soprattutto a loro, e certamente non a chi deve esprimere un giudizio sulla vicenda, che ricordo i principi costituzionali, le norme del codice civile e le disposizioni fiscali. I verbali di constatazione e gli avvisi di accertamento e rettifica che sono stati notificati non contengono fatti concreti, sui quali dovrebbero essere fondati i motivi degli accertamenti fiscali, attraverso i poteri conferiti dalla legge agli uffici impositori, ma si traducono in mere ipotesi teoriche prive di qualsiasi fondamento logico e realistico. Un preciso ed insistente confronto tra le norme richiamate e le fattispecie concrete servirà dunque a sgombrare il campo da qualsiasi dubbio.

Gruppo Carisma

Maguro S.p.A. (holding di partecipazioni), Carisma S.p.A. (capogruppo operativa), Carisma Marketing S.r.l. (promozione rapporti), Carisma Informatica S.r.l. (rilevazioni aziendali), Professional S.r.l. (analisi aziendali), Carisma Engineering S.r.l. (progettazione, prototipia e brevettazione), Intercomind S.r.l. (commissionaria acquisto semilavorati e componenti), Apecs S.r.l. (apparati ecologia), Fiae S.r.l. (apparati energia), I.H.S. - International hardware & software S.r.l. (informatica), P.I.M.A. -Produzione impianti macchinari attrezzature S.r.l. (macchinari ed impianti diversi), Ics System S.r.l. (sistemi di sicurezza), Carisma Veicoli S.r.l. (automazioni), Gestioni Immobiliari Carisma S.r.l. (costruzioni edili e gestioni immobiliari), Unicom - Unione commerciale S.r.l. (commissionaria di vendita), C.P.P.S. - Consorzio polisettoriale promozione scambi S.C.p.A. (import, export, clearing), Carisma Finance S.p.A. (servizi finanziari), Carisma Leasing S.r.l. (promozione leasing), Carisma Factoring S.r.l. (promozione factoring), Carisma Designer S.r.l. (stampi, modelli e forme), Carisma Express S.r.l. (trasporti), Fidit - Fiduciaria Italiana S.r.l. (operazioni societarie), Carisma Terra S.r.l. (attività agricole) e Carisma Farmaceutici S.r.l. (medicina alternativa) costituiscono, nel loro insieme, un gruppo societario, denominato Gruppo Carisma.

Pur essendo - allo stato attuale della legislazione - soggetti giuridici distinti, le predette società formano un'unica entità economica, in grado di progettare e produrre beni di diverse tipologie e, in particolare, macchinari, impianti, aziende complete e rami di esse, attraverso un processo operativo che prevede la promozione di rapporti con potenziali clienti e fornitori, la rilevazione e l'analisi (gratuite) di situazioni aziendali, lo studio delle soluzioni ai problemi rilevati, l'allestimento di un piano di sviluppo aziendale, la proposta di fornitura di beni strumentali alle attività delle imprese clienti, la progettazione, produzione ed installazione dei beni venduti. Le varie fasi del processo e le problematiche delle imprese che compiono gli investimenti sono assistite dai servizi resi dalle società del gruppo e da terzi.

Rapporti intragruppo

Ogni società del gruppo svolge una particolare funzione, strumentale ai risultati complessivi di gruppo. Tali funzioni si esprimono spesso mediante attività intragruppo, che hanno per oggetto cessioni di beni e prestazioni di servizi. Il risultato finale si ottiene attraverso il concorso delle diverse società, ciascuna delle quali partecipa ai costi ed ai ricavi di gruppo secondo un apposito regolamento. Naturalmente, trattandosi di soggetti giuridici distinti, ogni società fattura alle collegate i beni ceduti ed i servizi prestati.

Non sarebbe possibile fare diversamente. Le società del Gruppo Carisma costituiscono un'organizzazione economica di persone e mezzi che può funzionare soltanto se riceve l'apporto di tutti i soggetti che la costituiscono. È come se si trattasse di un'unica azienda la quale, invece di essere organizzata in tante divisioni operative di un'unica impresa, è costituita da tante imprese, ciascuna delle quali partecipa con la sua specifica attività ad un unico processo aziendale.

In relazione ai rispettivi oggetti sociali, alcune società acquisiscono beni e servizi dall'esterno del gruppo e cedono beni e prestano servizi soltanto a collegate; altre cedono beni e prestano servizi all'esterno del gruppo e ricevono beni e servizi soltanto da collegate; altre ancora acquistano beni e servizi soltanto da collegate e cedono beni e servizi soltanto ad altre collegate. Naturalmente, ogni società sostiene le proprie spese generali di funzionamento.

Se le società che acquisiscono beni e servizi dall'esterno del gruppo e cedono beni e prestano servizi soltanto a collegate non emettessero le relative fatture alle collegate, dovrebbero dichiarare solo le perdite derivanti dalle spese sostenute, senza realizzare alcun ricavo. In tal caso, quelle stesse spese non potrebbero essere considerate deducibili, in quanto le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito (art. 75, comma 5, D.P.R. 917/86).

Se queste società non avessero ricavi, non potrebbero considerare fiscalmente deducibili i loro costi e si verificherebbe una inammissibile differenza fra bilancio civilistico e bilancio fiscale. Ma c'è di più. Queste società, non avendo ricavi, sarebbero considerate non operative ai sensi dell'art. 30 della legge 23/12/1994, n. 724, e ne sarebbe accertato induttivamente il reddito, come prescritto da tale norma, con la conseguenza paradossale che sarebbero sottoposte ad un prelievo fiscale pur avendo sostenuto costi senza aver realizzato alcun ricavo, in evidente violazione dell'art. 53 della Costituzione.

Se le società che cedono beni e prestano servizi all'esterno del gruppo e ricevono beni e servizi soltanto da collegate non ricevessero le relative fatture dalle collegate, dovrebbero dichiarare solo redditi imponibili senza alcun costo, a parte le spese generali e, in tal caso, sarebbero assoggettate ad imposte in misura del tutto sproporzionata rispetto alla loro reale capacità contributiva e ciò si porrebbe in assoluto contrasto con l'art. 53 della Costituzione.

Se le società che acquistano beni e servizi soltanto da collegate e cedono beni e servizi soltanto ad altre collegate non emettessero fattura alle collegate e non ricevessero fattura dalle collegate, sarebbero anch'esse considerate società non operative ai sensi dell'art. 30 della legge 23/12/1994, n. 724 e, anche in questo caso, sarebbero sottoposte ad un prelievo fiscale superiore alla loro capacità contributiva.

Le fatturazioni intragruppo costituiscono pertanto una necessità imposta dall'ordinamento il quale, peraltro, mentre da una parte non riconosce al gruppo societario alcuna soggettività giuridica, indicando logicamente presupposti e metodi impositivi che prescindono dalla loro esistenza, dall'altra parte consente di correggere le eventuali disparità di trattamento dei singoli soggetti che lo costituiscono, attraverso la formalizzazione dei rapporti che intercorrono tra di essi, mediante, appunto, le fatturazioni intragruppo, in ciò non disponendo alcunché di diverso rispetto alle norme che regolano i rapporti tra soggetti completamente estranei, a parte la facoltà di adottare le disposizioni sulle compensazioni fiscali di gruppo, ai fini delle imposte sul reddito e sul valore aggiunto.

Disconoscendo, peraltro del tutto illegittimamente, le fatturazioni intragruppo, si trasformerebbero artificiosamente le società in mostri giuridici, alcuni dei quali avrebbero solo perdite non deducibili senza ricavi, e tuttavia sarebbero sottoposti ad imposizione fiscale, mentre altri avrebbero solo ricavi imponibili senza costi deducibili.

Gli uffici tributari che, anche in passato, hanno voluto disconoscere le fatture intragruppo, hanno dovuto poi affrontarne gli effetti paradossali, peraltro prevedibili, sopra citati. Nel determinare gli imponibili, essi hanno tentato di mitigare gli effetti di tale disconoscimento, adottando le metodologie di seguito indicate, del tutto avulse dal nostro ordinamento. Per le società con ricavi extragruppo:

- prima sono state disconosciute tutte le fatture attive e passive intragruppo;

- poi è stata calcolata la differenza fra il totale dei ricavi extragruppo ed il totale dei costi extragruppo;

- da tale differenza sono stati detratti costi considerati relativi alla attività di ogni singola società, ma costituiti in effetti da costi sostenuti da altre società del gruppo, calcolandoli a braccio, secondo percentuali medie prive di qualsiasi riferimento reale;

- il residuo è stato considerato imponibile.

In sostanza, gli uffici tributari sono partiti dai ricavi di ogni singola società e da questi hanno detratto costi relativi ad altre società, considerando così ogni società come autonomo soggetto giuridico ai fini dei ricavi e, nello stesso tempo, una parte di un unico soggetto economico ai fini dei costi.

Agli stessi uffici tributari era stato suggerito, ove avessero voluto verificare l'effettiva capacità contributiva, anno per anno, delle società e del gruppo nel suo insieme, di procedere nel modo seguente:

- verificare la corrispondenza dei documenti contabili con le relative annotazioni sui libri giornali e sui registri IVA;

- espungere i ricavi ed i costi extragruppo (comprese le quote di ammortamento nei limiti di legge) di tutte le società, determinando in tal modo il totale complessivo di tutti i ricavi extragruppo ed il totale complessivo di tutti i costi extragruppo;

- calcolare la differenza tra il totale complessivo dei ricavi extragruppo ed il totale complessivo dei costi extragruppo, determinando così il risultato complessivo di gruppo;

- nel caso in cui si fosse constatato un reddito complessivo di gruppo, attribuirne una parte ad ogni singola società, in proporzione ai suoi ricavi extragruppo, oppure ai costi o come avessero ritenuto più opportuno.

In tal modo, partendo dall'unicità del soggetto economico (il gruppo), si sarebbe potuto imputare un reddito effettivo a ciascun soggetto giuridico (le società).

Per la verità, la suddetta ipotesi è stata elaborata dai verificatori nel corso della verifica ed è rimasta registrata nel sistema informatico del gruppo, al quale gli stessi verificatori erano collegati. Da tale ipotesi, i cui risultati sono poi stati confermati da una verifica interna che il servizio amministrativo del gruppo ha svolto, si rileva che in nessuno degli esercizi dal 1992 al 1998 il gruppo ha ottenuto un risultato complessivo positivo. In sette anni, cioè, il gruppo non ha mai prodotto reddito.

Il pareggio che, invece delle perdite, risulta realizzato negli stessi esercizi è proprio, e solo, effetto delle fatturazioni intragruppo. E ciò per il semplice motivo che quando una società fattura alla collegata un bene materiale o immateriale ammortizzabile, la società emittente considera l'intero corrispettivo come ricavo di esercizio, mentre la collegata acquirente ammortizza lo stesso corrispettivo in diversi esercizi. Ecco qual è l'unico effetto economico dei rapporti intragruppo: portare in pareggio l'insieme del gruppo.

In proposito, si potrebbero porre due eccezioni. La prima riguarda il fatto che, nonostante la perdita complessiva di gruppo, alcune sue società dichiarano un utile civilistico. La seconda riguarda gli effetti dell'interruzione dei rapporti extragruppo ad una certa fase (normalmente quando il potenziale cliente accoglie le proposte), mentre le fasi successive (vendita, produzione, consegna e collaudo dei beni) vengono trasferite a terzi. In questi casi, fino al momento della interruzione del rapporto con il gruppo, lo stesso ha sostenuto costi senza realizzare alcun ricavo. Siccome il gruppo non percepisce corrispettivi o indennità dai soggetti che proseguono il rapporto, i costi sostenuti per promuovere affari che poi realizzano altri non sarebbero legittimamente deducibili.

Questa forbice tra utili civilistici e mancato realizzo di ricavi derivanti dalle attività svolte si spiega nel modo seguente. Parte degli utili netti realizzati dai soggetti che proseguono i rapporti con i clienti dopo l'interruzione dei rapporti con il gruppo vengono destinati a finanziare società che, indirettamente, detengono le società del gruppo. Tali indirette, ma effettive, partecipanti, attraverso progressive erogazioni e tramite altre società, finanziano le società del gruppo e, annualmente, per riequilibrarne la situazione economica e finanziaria, rinunciano a parte dei loro crediti.

La rinuncia di crediti da parte dei soci non è imponibile ai sensi del quarto comma dell'art. 55 del D.P.R. 917/86. Peraltro, questa procedura, dalla quale scaturiscono utili civilistici ma non fiscalmente imponibili, costituisce effetto non dei rapporti e delle fatturazioni intragruppo, bensì della interruzione dei rapporti extragruppo in una certa fase ed è stata decisa non per attenuare il carico fiscale del gruppo, bensì per impedire che i terzi con i quali il gruppo ha rapporti vengano coinvolti nel contrasto che oppone il gruppo agli uffici tributari.

Da questa stessa procedura derivano i mezzi propri delle società. A proposito dei capitali sociali, sono state sollevati gratuiti commenti sul modo in cui talvolta sono stati versati o conferiti. Se i commenti non si sono tradotti in contestazioni o, almeno, non ancora, è perché, evidentemente, non sono in alcun modo eccepibili.

Si diceva che l'ipotesi di verificare la reale capacità contributiva del gruppo era stata presa in considerazione dagli uffici tributari. Perché, allora, non è stata trasfusa nei verbali? La risposta è semplice. Attraverso quell'ipotesi, si sarebbe accertata e dovuta dichiarare la realtà economica del gruppo, con la conseguenza che, non potendosi accertare alcun reddito, l'esito della verifica si sarebbe risolto in una conferma dei crediti chiesti a rimborso all'erario.

Attività del gruppo

Il Gruppo Carisma non occupa dipendenti. Tutte le attività sono svolte dai propri amministratori, con la collaborazione di professionisti, segnalatori, associati in partecipazione, incaricati di lavoro coordinato e continuativo ed altri prestatori d'opera. Il gruppo non ha debiti ed opera esclusivamente con capitali propri, derivanti dal reimpiego dei risultati ottenuti e dagli apporti dei soci.

In che cosa consistono queste attività? Chi le svolge? Con quali strumenti? Per quali valori? Si tratta di un'iniziativa industriale. Tutte le attività di servizio sono strumentali alla produzione e commercializzazione di beni.

Il processo produttivo è indiretto. Una società progetta macchinari ed impianti. Secondo le esigenze dichiarate dall'impresa cliente, la progettazione viene effettuata utilizzando prototipie tipiche delle quali il gruppo dispone; integrazioni suggerite da aziende specializzate nel determinato settore relativo ad bene che si vuole produrre; personalizzazioni ed integrazioni apportate, talvolta anche in pochi minuti, dal software industriale del quale il gruppo è dotato. Un solo tecnico, con l'aiuto di un assistente, può progettare anche una ventina di beni al giorno, avvalendosi di computer, programmi, mezzi di comunicazione, rapporti con validi interlocutori esterni ed assistenza adeguata. Un progetto che fino a vent'anni fa richiedeva l'opera di due o tre persone per due mesi, oggi si ottiene in meno di mezz'ora.

La progettazione in sé è dunque semplice e rapida. Ciò che richiede più tempo è, invece, il riconoscimento delle esigenze dell'impresa cliente, che si può ottenere soltanto attraverso una visita aziendale ed un'intervista all'imprenditore e/o ad altri responsabili dell'azienda. Queste attività sono ormai demandate quasi esclusivamente a collaboratori esterni, le cui prestazioni vengono regolate da soggetti estranei al gruppo.

Una volta ottenuto il progetto, si tratta di realizzarlo. Si acquistano materie prime e componenti, talvolta anche beni già finiti, quindi si incaricano imprese esterne di allestire il bene o di integrarlo e personalizzarlo secondo quanto prevede il progetto.

A prima vista, questo processo potrebbe apparire come attività più commerciale che industriale. In realtà, il gruppo non ha fatto altro che adottare i nuovi sistemi tecnologici, le economie di scala, la massimizzazione dei fattori organizzativi, per ottenere un risultato tecnicamente idoneo a corrispondere alle esigenze dell'impresa cliente.

È finito il tempo in cui nelle aziende c'era l'amministratore, l'assistente, la segretaria, la dattilografa, il contabile ed tante altre figure che il progresso tecnologico ha superato. L'amministratore oggi usa direttamente gli strumenti di informazione e di ricerca, è un operativo che si orienta e decide autonomamente e rapidamente proprio perché ha e sa usare gli strumenti per farlo.

Un'analisi aziendale richiede qualche minuto. Non ci sono più dati da digitare, perché le macchine sono in grado di leggere documenti e di trasformarli automaticamente in dati da analizzare.

Un programma realizzato nel 1993 da una società del Gruppo Carisma consente in pochi minuti di dedurre la realtà economica e patrimoniale di una media azienda dall'analisi comparata di tre bilanci consecutivi. Il programma evidenzia le incongruità, le analizza ed indica le possibile cause. In un attimo si possono riconoscere gli elementi di evasione e di elusione fiscale. La verifica fiscale di una media impresa che fosse condotta con un tale strumento si potrebbe compiere in due giorni, perché la ricerca della violazione sarebbe mirata a pochi elementi essenziali e non all'esame di consistente documentazione.

È normale che, nel corso dell'incontro preliminare, i nostri collaboratori pongano ai potenziali clienti valutazioni circa i loro assetti amministrativi e sulla formazione dei bilanci. Tutto ciò talvolta intimidisce gli interlocutori, i quali peraltro si dimostrano disponibili non appena si rendono conto che gli strumenti di conoscenza utilizzati non vengono impiegati contro di loro ma a loro favore.

La struttura tecnica del gruppo è costituita dai più moderni apparati elettronici ed informatici, che consentono:

- di contattare telefonicamente oltre 600 interlocutori al minuto e di trasmettere altrettanti fax;

- di incontrare e discutere con gli interlocutori mediante i moderni sistemi di teleconferenza;

- di compiere rilevazioni aziendali ed analizzarne i dati, comparandoli con quelli di altre imprese in tempo reale;

- di individuare i problemi tecnici, produttivi, commerciali, economici e finanziari delle imprese potenziali clienti e di studiare idonee soluzioni da presentare agli interlocutori;

- di progettare beni di qualsiasi tipologia, partendo da progetti tipici e facendoli personalizzare da incaricati esterni;

- di programmare la trasformazione di materie prime e componenti in beni finiti, siano essi macchinari od impianti, il cui allestimento viene realizzato mediante lavorazioni di terzi;

- di gestire qualsiasi operazione finanziaria e commerciale attraverso i rapporti instaurati con l'esterno;

- di promuovere la costituzione di nuove imprese in Italia ed all'estero, selezionando i partecipanti e gli addetti.

Per compiere le suddette attività bastano poche persone dotate della tecnologia necessaria e della preparazione sufficiente ad utilizzarla. La misura dei corrispettivi indicati sulle fatture intragruppo è stabilita secondo il valore di mercato che si dovrebbe applicare se le cessioni e le prestazioni fossero fatte a soggetti estranei al gruppo, a prescindere dai risultati ufficiali extragruppo, che costituiscono effetto, e non componente o risultante aritmetica delle attività intragruppo.

Se le società del Gruppo Carisma fatturassero a terzi il know-how, le informazioni e le tecnologie di cui dispongono, il fatturato extragruppo sarebbe enormemente superiore, ma la scelta che si è dovuta compiere è stata diversa, e gran parte del valore dei servizi resta interno al gruppo, in completa neutralità fiscale. Neutralità rispetto allo Stato, perché le fatture vengono regolarmente registrate dalle emittenti contestualmente a quando vengono registrate dalle destinatarie utilizzatrici, che portano in detrazione la relativa imposta sul valore aggiunto dal momento in cui diventa esigibile. Neutralità rispetto ai terzi, perché mai, né può risultare diversamente, la misura dei corrispettivi intragruppo è stata utilizzata per consentire a terzi indebiti vantaggi fiscali.

I beni vengono venduti a prezzo di listino, calcolato nella misura massima consentita dal libero mercato. La formazione del prezzo tiene conto di tutte le attività compiute per la ricerca, la progettazione, la produzione e la vendita. Come si è detto, a fronte dei rapporti economici intragruppo vengono emesse le relative fatture, il cui pagamento è spesso effettuato per compensazione e conguaglio.

Scelta obbligata

Dal 1992, a causa del contenzioso fiscale, il gruppo ha dovuto compiere la scelta di gestire i rapporti esterni senza apparire direttamente, per evitare di coinvolgere migliaia di persone nel contrasto che lo oppone agli uffici tributari. Da allora, in un certa fase del processo di promozione, il rapporto ufficiale con le imprese potenziali clienti viene bruscamente interrotto e continuato da altri soggetti, persone ed imprese che, necessariamente, devono rimanere scollegate dal gruppo, per evitare qualsiasi coinvolgimento. Solo alcuni affari vengono portati a termine direttamente per coprire almeno in parte i costi sostenuti nelle attività di promozione, i cui effetti si realizzano in grande misura all'esterno del gruppo, in modo ormai del tutto autonomo, anche se in base a programmi e procedure impostate dal gruppo.

È necessario indicare le origini e le cause di questa scelta. Il 15 marzo 1989, la Guardia di Finanza dava inizio ad una verifica fiscale generale di tutte le società del gruppo per gli anni dal 1985 in poi. Non venivano eccepite irregolarità rispetto ai rapporti extragruppo (quelli con soggetti esterni al gruppo), ma venivano contestati tutti i rapporti intragruppo (quelli tra le partecipanti). Tali contestazioni venivano motivate dall'assenza di dipendenti e dai pagamenti delle fatture intragruppo per compensazione.

In seguito ai verbali di constatazione redatti dalla Guardia di Finanza, a carico di ogni società venivano emessi gli avvisi di accertamento e rettifica delle dichiarazioni per ciascun anno oggetto di verifica fiscale. Subito dopo venivano emessi i ruoli e notificate le cartelle di pagamento, con i relativi avvisi di mora.

Fino all'emanazione delle nuove norme sul processo tributario, entrate in vigore dal 1993 ma, di fatto, divenute effettivamente operative molto più tardi, per alcune fasi del contenzioso tributario non era prevista alcuna giurisdizione. Per evitare l'esecuzione coattiva da parte degli esattori, ancora prima di poter presentare ricorso alle commissioni tributarie, nel 1991 era stato chiesto l'intervento del Giudice dell'esecuzione (in quegli anni era il pretore), il quale si era dichiarato incompetente a prendere qualsiasi provvedimento di sospensione.

Venne allora deciso di mettere a disposizione dell'erario i beni sociali, attraverso un provvedimento di sequestro liberatorio, ai sensi dell'art. 687 c.p.c., concesso dal Tribunale di Reggio Emilia. Con tale provvedimento veniva sospesa l'esecuzione coattiva fino a quando non risultasse accertato il debito verso l'erario con sentenza definitiva.

Nel 1993, nonostante il suddetto provvedimento, che impediva qualsiasi alienazione dei beni sottoposti a sequestro, l'Intendente di Finanza di Reggio Emilia iscriveva un'ipoteca legale di lire 30.000.000.000 sui beni immobili di Carisma S.p.A.. Nel frattempo, le commissioni tributarie annullavano gran parte degli avvisi di accertamento emessi dagli uffici tributari (imposte dirette ed IVA), ritenendoli illegittimi e/o infondati. Solo una sezione della Commissione Tributaria di Reggio Emilia non accoglieva il ricorso di Carisma S.p.A. relativo all'accertamento per l'esercizio 1988, nonostante l'oggetto dell'accertamento fosse identico a quelli relativi alle altre società del gruppo ed a quello, accolto, della stessa Carisma S.p.A. per l'anno precedente.

Intanto, però, il provvedimento di sequestro liberatorio non veniva convalidato per carenza di giurisdizione, in materia tributaria, del Presidente del Tribunale di Reggio Emilia che lo aveva concesso. Tuttavia, nell'opporsi alla convalida del sequestro, lo Stato non ne chiedeva la cancellazione dai pubblici registri, dove lo stesso sequestro risulta tuttora trascritto. La mancata convalida del sequestro liberatorio consentiva la ripresa dell'esecuzione esattoriale. Nel 1996, surrogandosi all'azione esecutiva di un istituto di credito a medio termine, alla quale Carisma S.p.A. aveva rilasciato garanzia a favore di un cliente poi divenuto insolvente, l'esattore avviava un procedimento di espropriazione immobiliare. Fu allora che, in relazione alla mancata cancellazione della trascrizione del sequestro, il custode presentava opposizione di terzo all'esecuzione ed il processo esecutivo, il 24 maggio 1996, veniva sospeso.

Mentre si stava cercando di dimostrare la definitiva infondatezza degli accertamenti fiscali scaturiti dalla verifica della Guardia di Finanza e non ancora annullati dalle commissioni tributarie, l'Ufficio delle imposte dirette di Reggio Emilia notificava nuovi avvisi per gli anni 1989, 1990 e 1991. Con tali avvisi, fondati sugli stessi presupposti dei precedenti, venivano disconosciute fatture utilizzate da Carisma S.p.A. ed emesse da collegate per oltre 160 miliardi di lire. La società, che non ha mai emesso una fattura a terzi, aveva ricevuto dalle collegate le fatture relative ai servizi intragruppo e, a sua volta, aveva ripartito tra le collegate i relativi costi. Il totale delle fatture emesse nel triennio dalla società superava di oltre tre miliardi di lire il totale delle fatture utilizzate. Appariva evidente che, non avendo ricavi propri, senza le fatture attive intragruppo Carisma S.p.A. avrebbe avuto solo costi, e quindi perdite, in ciascuno degli anni accertati. Nonostante ciò, incredibilmente, l'Ufficio, partendo dai redditi dichiarati dalla società, derivanti dalla differenza tra il totale delle fatture attive ed il totale di quelle passive, disconosceva queste ultime e ne riportava a reddito gli importi, senza ridurre proporzionalmente i ricavi intragruppo. Il risultato di questa procedura rivelava la sua totale abnormità in quanto, ad una società che, in realtà, considerata nella sua soggettività giuridica, senza le fatture intragruppo emesse ed utilizzate, avrebbe dovuto dichiarare una perdita, veniva attribuito un reddito di 160 miliardi, pari, in sostanza, al totale dei ricavi intragruppo.

Circa l'ipoteca legale, con sentenza n. 318/99 del 19 febbraio 1999, ormai passata in giudicato, il Tribunale di Bologna ne dichiarava l'inefficacia e ne ordinava la cancellazione.

Nel corso della sospensione del processo esecutivo, la holding di partecipazioni del gruppo, Maguro S.p.A., che aveva finanziato l'acquisto e la ristrutturazione della sede (mai interrotta, nonostante il rischio di perdere tutto), acquistava il credito vantato dal Mediocredito Lombardo nei confronti di Carisma S.p.A., nonché il residuo credito del Banco di Napoli, che aveva concesso un mutuo ipotecario alla stessa Carisma S.p.A. al momento dell'acquisto della sede. In seguito alle due cessioni, Maguro S.p.A. veniva surrogata per oltre due miliardi di lire nei diritti dei cedenti, prevalenti rispetto al pignoramento dell'esattore.

Caratteristica originale del gruppo è la destinazione alle stesse imprese clienti, o chi per esse, di gran parte del valore aggiunto realizzato con le proprie attività di produzione, a condizione che le somme riconosciute vengano orientate a fini produttivi. I metodi per riconoscere tali somme sono previsti dalle norme civilistiche e fiscali nazionali e comunitarie e consentono ai destinatari di ottenere consistenti vantaggi economici, finanziari e fiscali.

Principi costituzionali

Vediamo le norme sulle quali è fondata l'iniziativa. La Costituzione della Repubblica Italiana afferma quanto segue.

L'Italia è una Repubblica democratica, fondata sul lavoro. (art. 1, primo comma). Il Gruppo Carisma è prima di tutto un'organizzazione di persone che lavorano.

La Repubblica riconosce e garantisce i diritti inviolabili dell'uomo, sia come singolo sia nelle formazioni sociali, ove si svolge la sua personalità, e richiede l'adempimento dei doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale. (art. 2). Sono diritti inviolabili, tra gli altri, la libertà di idea e di scelta, per cui una persona può decidere di impiegare la propria vita allo scopo prescelto, senza far del male agli altri. Si dice che la libertà di un individuo si ferma laddove inizia quella degli altri. Questo vale tanto per semplici cittadini quanto per politici, pubblici impiegati, giudici, sapienti ed ignoranti. Il principio della solidarietà economica e sociale implica almeno il dovere di non interporre inutili difficoltà a chi cerca di affermarlo.

Tutti i cittadini hanno pari dignità sociale e sono eguali davanti alla legge, senza distinzione di sesso, di razza, di lingua, di religione, di opinioni politiche, di condizioni personali e sociali. È compito della Repubblica rimuovere gli ostacoli di ordine economico e sociale, che, limitando di fatto la libertà e l'eguaglianza dei cittadini, impediscono il pieno sviluppo della persona umana e l'effettiva partecipazione di tutti i lavoratori all'organizzazione politica, economica e sociale del Paese. (art. 3). La dignità non scaturisce dal rivolgere accuse tanto infamanti quanto gratuite a chi lavora per produrre. Chi non si controlla, o addirittura eccede rispetto ai poteri che gli sono stati conferiti per svolgere un servizio pubblico, non contribuisce certamente a rimuovere gli ostacoli d'ordine economico e sociale che impediscono la partecipazione all'organizzazione economica e sociale.

La Repubblica riconosce a tutti i cittadini il diritto al lavoro e promuove le condizioni che rendano effettivo questo diritto. Ogni cittadino ha il dovere di svolgere, secondo le proprie possibilità e la propria scelta, un'attività o una funzione che concorra al progresso materiale o spirituale della società. (art. 4). Dal 1994, il Gruppo Carisma ha presentato un progetto nazionale sull'occupazione al quale ha operato incessantemente fino ad ora, promuovendo nuove iniziative, sollecitando gli imprenditori a compiere nuovi investimenti per aumentare la produzione e creare nuovi posti di lavoro.

La Repubblica promuove lo sviluppo della cultura e la ricerca scientifica e tecnica. (art. 9, primo comma). Tante prestazioni intragruppo ed i valori ad essi attribuiti sono effetto di cultura e di ricerca scientifica e tecnica acquisita in tanti anni di lavoro, sia dalle esperienze maturate dagli altri, sia da quelle vissute direttamente.

L'ordinamento giuridico italiano si conforma alle norme del diritto internazionale generalmente riconosciute. (art. 10, primo comma). Il diritto internazionale prevede che le conclusioni dei giudizi siano tratte autonomamente dai giudici in nome del Popolo italiano e non dagli stati o dai loro rappresentanti.

Il domicilio è inviolabile. Non vi si possono eseguire ispezioni o perquisizioni o sequestri, se non nei casi e modi stabiliti dalla legge secondo le garanzie prescritte per la tutela della libertà personale. Gli accertamenti e le ispezioni per motivi di sanità e di incolumità pubblica o a fini economici e fiscali sono regolati da leggi speciali. (art. 14). Il Gruppo Carisma ed i suoi esponenti hanno subito diverse violazioni di domicilio, poi sempre risultate illegittime.

La libertà e la segretezza della corrispondenza e di ogni altra forma di comunicazione sono inviolabili. La loro limitazione può avvenire soltanto per atto motivato dell'autorità giudiziaria con le garanzie stabilite dalla legge. (art. 15). Attraverso provvedimenti risultati illegittimi, sono state violate anche diverse forme di comunicazione nell'ambito del gruppo.

I cittadini hanno diritto di associarsi liberamente, senza autorizzazione, per fini che non sono vietati ai singoli dalla legge penale. (art. 18, primo comma). Il diritto di associazione comprende anche quello di partecipare ad un progetto economico nel quale si crede per fini non vietati.

Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. (art. 23). L'accertamento di redditi inesistenti per poi iscrivere a ruolo le relative imposte prima che il contribuente possa fa valere le sue difese è una forma di imposizione di prestazione patrimoniale.

Nessuno può essere distolto dal giudice naturale precostituito per legge. Nessuno può essere punito se non in forza di una legge che sia entrata in vigore prima del fatto commesso. (art. 25, primo e secondo comma). Un'accusa priva di ogni fondamento non costituisce certamente punizione bensì grave danneggiamento e limitazione della libertà di agire di chi ne viene coinvolto.

I funzionari e i dipendenti dello Stato e degli enti pubblici sono direttamente responsabili, secondo le leggi penali, civili e amministrative, degli atti compiuti in violazione di diritti. In tali casi la responsabilità civile si estende allo Stato e agli enti pubblici. (art. 28). Saremo costretti, nostro malgrado, a chiedere il risarcimento per i danni derivanti dalla violazione di norme che prima di tutto i funzionari pubblici dovrebbero osservare. Un danno patito, oltre che dal Gruppo Carisma, anche e soprattutto dai destinatari delle iniziative promosse dal gruppo, interrotte per effetto delle iniziative degli uffici tributari.

L'arte e la scienza sono libere e libero ne è l'insegnamento. (art. 33, primo comma). Diversi sistemi e procedure oggetto dei rapporti intragruppo sono costituiti da manifestazioni artistiche e scientifiche, come ad esempio i progetti sull'ecologia, sull'energia e sui sistemi antigravitazionali.

La Repubblica tutela il lavoro in tutte le sue forme ed applicazioni. (art. 35, primo comma). La tutela del lavoro riguarda sia i lavoratori dipendenti sia quelli autonomi. Le iniziative degli uffici tributari contro l'iniziativa coinvolge direttamente tutti i soggetti che partecipano alla stessa.

L'iniziativa economica privata è libera. Non può svolgersi in contrasto con l'utilità sociale o in modo da recare danno alla sicurezza, alla libertà, alla dignità umana. La legge determina i programmi e i controlli opportuni perché l'attività economica pubblica e privata possa essere indirizzata e coordinata a fini sociali. (art. 41). È inammissibile che gli uffici tributari si permettano di sindacare e di eccepire, con riflessi di carattere giuridico, sia civile sia penale, la libertà di iniziativa di un'impresa ed il contenuto ed il valore dei rapporti concordati con altri soggetti di diritto.

Ai fini della elevazione economica e sociale del lavoro e in armonia con le esigenze della produzione, la Repubblica riconosce il diritto dei lavoratori a collaborare, nei modi e nei limiti stabiliti dalle leggi, alla gestione delle aziende. (art. 46). In relazione a questo principio, è stata compiuta la scelta di far partecipare i collaboratori del Gruppo Carisma ai rischi ed ai risultati.

Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività. (art. 53). Le leggi tributarie assicurano, in astratto, questo principio. Purtroppo, lo Stato tende spesso ad utilizzare le leggi in modo abnorme, sospettoso, inquisitorio. È per un fatto di cultura, di reminiscenze del passato, che talvolta i primi a violare queste norme sono proprio i rappresentanti di quello Stato che dovrebbero utilizzarle per tutelare i diritti soggettivi. Nonostante i richiami e gli inviti che il Ministero delle Finanze ha diramato per sollecitare una maggiore collaborazione tra Stato e cittadino, si continua a giudicare prima ancora di avere le prove della colpevolezza e, quando non ci sono, ad usare presunzioni per giustificare i giudizi preventivi.

Tutti i cittadini hanno il dovere di essere fedeli alla Repubblica e di osservarne la Costituzione e le leggi. I cittadini cui sono affidate funzioni pubbliche hanno il dovere di adempierle con disciplina ed onore, prestando giuramento nei casi stabiliti dalla legge. (art. 54). Tra i cittadini che hanno funzioni pubbliche figurano gli impiegati degli uffici tributari.

I pubblici impiegati sono a servizio esclusivo della Nazione. (art. 98, primo comma). Non dello Stato, della Nazione, il che significa del Popolo, dei Cittadini.

Contro gli atti della pubblica amministrazione è sempre ammessa la tutela giurisdizionale dei diritti e degli interessi legittimi dinanzi agli organi di giurisdizione ordinaria o amministrativa. Tale tutela giurisdizionale non può essere esclusa o limitata a particolari mezzi di impugnazione o per determinate categorie di atti. La legge determina quali organi di giurisdizione possono annullare gli atti della pubblica amministrazione nei casi e con gli effetti previsti dalla legge stessa. (art. 113). Dalle esperienze vissute, ho constatato che la pubblica amministrazione è costituita da un grande numero di persone motivate che fanno il loro dovere, ma anche da persone che non lo fanno e che, nonostante ciò, continuano ad essere dipendenti pubblici, magari trasferiti da un ufficio all'altro per non ingenerare in essi imbarazzo o vergogna.

Norme civilistiche

Le norme del codice civile in relazione alle quali compiere il confronto rispetto ai fatti concreti sono le seguenti.

L'esercizio professionale delle attività economiche è disciplinato dalle leggi e dai regolamenti. (art. 2062). È la trasposizione concreta del secondo comma dell'art. 41 della Costituzione.

È imprenditore chi esercita professionalmente un'attività economica organizzata al fine della produzione o dello scambio di beni o di servizi. (art. 2082). Da questo articolo deriva la nozione di impresa come attività economica organizzata al fine della produzione o dello scambio di beni o di servizi. Siccome svolge attività economiche organizzate, il Gruppo Carisma è un'impresa o, meglio, un gruppo, un insieme di imprese.

La legge determina le categorie d'imprese il cui esercizio è subordinato a concessione o autorizzazione amministrativa. Le altre condizioni per l'esercizio delle diverse categorie di imprese sono stabilite dalla legge. (art. 2084). Nessuna società del Gruppo Carisma è subordinata a concessioni o autorizzazioni, salvo le concessioni edilizie.

Il controllo sull'indirizzo della produzione e degli scambi in relazione all'interesse unitario dell'economia nazionale è esercitato dallo Stato, nei modi previsti dalla legge. La legge stabilisce altresì i casi e i modi nei quali si esercita la vigilanza dello Stato sulla gestione delle imprese (art. 2085). Il Gruppo Carisma vende beni strumentali ad imprese che li impiegano per produrre. Ciò rappresenta un interesse generale, come accade per qualsiasi impresa che produce beni o presta servizi.

Sono soggetti all'obbligo dell'iscrizione nel registro delle imprese gli imprenditori che esercitano: 1) un'attività industriale diretta alla produzione di beni o di servizi; 2) un'attività intermediaria nella circolazione dei beni; 3) un'attività di trasporto per terra, per acqua o per aria; 4) un'attività bancaria o assicurativa; 5) altre attività ausiliarie delle precedenti. [II]. Le disposizioni della legge che fanno riferimento alle attività e alle imprese commerciali si applicano, se non risulta diversamente, a tutte le attività indicate in questo articolo e alle imprese che le esercitano. (art. 2095). Tutte le società del Gruppo Carisma sono iscritte nei registri delle imprese delle province in cui hanno sede.

L'azienda è il complesso dei beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa. (art. 2555). Un gruppo di società che operano per realizzare un comune obiettivo ed i cui collaboratori partecipano insieme a tutte le loro attività può essere considerato come un'unica azienda che organizza il complesso delle risorse e dei beni intestati ad ogni singola società per esercitare diverse imprese.

L'imprenditore ha diritto all'uso esclusivo della ditta da lui prescelta. La ditta, comunque sia formata, deve contenere almeno il cognome o la sigla dell'imprenditore, salvo quanto è disposto dall'articolo 2565. (art. 2563). Le società hanno registrato le loro denominazione ed il nome di alcune procedure adottate.

Con il contratto di società due o più persone conferiscono beni o servizi per l'esercizio in comune di un'attività economica allo scopo di dividerne gli utili. (art. 2247). Nelle società del Gruppo Carisma sono stati conferiti capitali e servizi.

Nella società per azioni per le obbligazioni sociali risponde soltanto la società con il suo patrimonio. Le quote di partecipazione dei soci sono rappresentate da azioni. (art. 2325). Alcune imprese del gruppo sono state costituite sotto forma di società per azioni soprattutto per la maggiore semplicità con cui possono essere trasferiti i titoli azionari rispetto ad altri tipi di partecipazioni, come le quote di società a responsabilità limitata.

Nella società a responsabilità limitata per le obbligazioni sociali risponde soltanto la società con il suo patrimonio. Le quote di partecipazione dei soci non possono essere rappresentate da azioni. (art. 2472). La maggioranza delle imprese del gruppo è costituito sotto questa forma.

Sono considerate società controllate: 1) le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria; 2) le società in cui un'altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza dominante nell'assemblea ordinaria; 3) le società che sono sotto influenza dominante di un'altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa. Ai fini dell'applicazione dei numeri 1) e 2) del primo comma si computano anche i voti spettanti a società controllate, a società fiduciarie e a persona interposta: non si computano i voti spettanti per conto di terzi. Sono considerate collegate le società sulle quali un'altra società esercita un'influenza notevole. L'influenza si presume quando nell'assemblea ordinaria può essere esercitato almeno un quinto dei voti ovvero un decimo se la società ha azioni quotate in borsa. (art. 2359). È la norma da cui trae origine l'accezione giuridica di gruppo societario, applicabile al Gruppo Carisma. Il controllo ed il collegamento possono essere dedotti da quanto risulta dagli atti oppure dalle presunzioni indicate nella norma, non attraverso qualsivoglia elemento o convinzione.

Il contratto è l'accordo di due o più parti per costituire, regolare o estinguere tra loro un rapporto giuridico patrimoniale. (art. 1321). I rapporti economici e commerciali, sia tra collegate sia con terzi, sono giuridicamente costituiti da contratti.

Le parti possono liberamente determinare il contenuto del contratto nei limiti imposti dalla legge. Le parti possono anche concludere contratti che non appartengano ai tipi aventi una disciplina particolare, purché siano diretti a realizzare interessi meritevoli di tutela secondo l'ordinamento giuridico. (art. 1322). I rapporti che intercorrono tra le società e con i terzi sono tipici e tutti previsti dal codice civile.

I requisiti del contratto sono: 1) l'accordo delle parti; 2) la causa; 3) l'oggetto; 4) la forma, quando risulta che è prescritta dalla legge sotto pena di nullità. (art. 1325). Gli accordi intragruppo sono normalmente verbali, le acquisizioni di beni e servizi da terzi e le cessioni e le prestazioni a terzi sono normalmente per iscritto, ad eccezione di taluni accordi preliminari aventi per oggetto acquisizioni e cessioni di partecipazioni.

L'oggetto del contratto deve essere possibile, lecito, determinato o determinabile. (art. 1346). Oggetto dei contratti sono cessioni di beni, ivi comprese partecipazioni sociali, e prestazioni di servizi, tutti di fonte lecita.

La prestazione di cose future può essere dedotta in contratto, salvi i particolari divieti della legge. (art. 1348). Spesso accade che vengano venduti beni prodotti successivamente per conto dell'acquirente.

Devono farsi per atto pubblico o per scrittura privata, sotto pena di nullità: 1) i contratti che trasferiscono la proprietà di beni immobili; 2) i contratti che costituiscono, modificano o trasferiscono il diritto di usufrutto su beni immobili, il diritto di superficie, il diritto del concedente e dell'enfiteuta; 3) i contratti che costituiscono la comunione di diritti indicati dai numeri precedenti; 4) i contratti che costituiscono o modificano le servitù prediali, il diritto di uso su beni immobili e il diritto di abitazione; 5) gli atti di rinunzia ai diritti indicati dai numeri precedenti; 6) i contratti di affrancazione del fondo enfiteutico; 7) i contratti di anticresi; 8) i contratti di locazione di beni immobili per una durata superiore a nove anni; 9) i contratti di società o di associazione con i quali si conferisce il godimento di beni immobili o di altri diritti reali immobiliari per un tempo eccedente i nove anni o per un tempo indeterminato; 10) gli atti che costituiscono rendite perpetue o vitalizie, salve le disposizioni relative alle rendite dello Stato; 11) gli atti di divisione di beni immobili e di altri diritti reali immobiliari; 12) le transazioni che hanno per oggetto controversie relative ai rapporti giuridici menzionati nei numeri precedenti; 13) gli altri atti specialmente indicati dalla legge. (art. 1350). Gli unici contratti stipulati dalle società del gruppo che richiedono la forma scritta sono quelli che hanno per oggetto il trasferimento di beni immobili o la loro concessione in uso o in locazione e le compravendite di partecipazioni sociali. Sono comunque fatti per iscritto, come già detto, i contratti relativi ad acquisti, vendite e prestazioni extragruppo, nonché i contratti di comodato per i quali è necessaria la data certa in caso d'uso.

Nel dubbio, il contratto o le singole clausole devono interpretarsi nel senso in cui possono avere qualche effetto, anziché in quello secondo cui non ne avrebbero alcuno. (art. 1367). La fattura non è elemento ma effetto di un contratto e, come tale, presume l'esistenza di un contratto almeno verbale. Perciò, la fattura intragruppo regolarmente emessa e registrata costituisce fatto certo dal quale presumere l'esistenza di un contratto e non la sua inesistenza. La presunzione di esistenza di un contratto, a sua volta, costituisce presunzione di adempimento dello stesso fino a prova contraria, soprattutto se risultano le relative transazioni finanziarie in uno dei modi previsti dal codice civile. Le presunzioni sono le conseguenze che la legge o il giudice trae da un fatto noto per risalire a un fatto ignorato. (art. 2227).

Il contratto ha forza di legge tra le parti. Non può essere sciolto che per mutuo consenso o per cause ammesse dalla legge. Il contratto non produce effetto rispetto ai terzi, che nei casi previsti dalla legge. (art. 1372). Nessuno, al di fuori delle parti, ha il diritto di contestare le condizioni contrattuali, in assenza di cause o motivi illeciti o di oggetto impossibile.

Ciascuna parte può sostituire a sé un terzo nei rapporti derivanti da un contratto con prestazioni corrispettive, se queste non sono state ancora eseguite, purché l'altra parte vi consenta. (art. 1406). Sia nei rapporti intragruppo sia in quelli extragruppo accade di sovente che gli accordi prevedano persone da nominare.

Il contratto con cui una parte ha assunto obbligazioni a condizioni inique, per la necessità, nota alla controparte, di salvare sé o altri dal pericolo attuale di un danno grave alla persona, può essere rescisso sulla domanda della parte che si è obbligata. (art. 1447). Lo stato di necessità costituisce praticamente l'unico motivo di annullamento di un contratto.

La vendita è il contratto che ha per oggetto il trasferimento della proprietà di una cosa o il trasferimento di un altro diritto verso il corrispettivo di un prezzo. (art. 1470). Alle norme sulla vendita sono riconducibili i contratti che hanno per oggetto il trasferimento di diritti ricollegati a cose, cioè beni - Sono beni le cose che possono formare oggetto di diritti. (art. 810) - o altre utilità.

Nella vendita che ha per oggetto una cosa futura, l'acquisto della proprietà si verifica non appena la cosa viene ad esistenza. (art. 1472). Se al momento del contratto la cosa venduta non era di proprietà del venditore, questi è obbligato a procurarne l'acquisto al compratore. Il compratore diventa proprietario nel momento in cui il venditore acquista la proprietà dal titolare di essa. (art. 1478). Questi due articoli si ricollegano all'art. 1348 sulla prestazione di cose future.

Il compratore è tenuto a pagare il prezzo nel termine e nel luogo fissati dal contratto. (art. 1498). Rispetto all'adempimento di ogni contratto viene emesso fattura o altro idoneo documento, che prevede i termini di pagamento.

La permuta è il contratto che ha per oggetto il reciproco trasferimento della proprietà di cose, o di altri diritti, da un contraente all'altro. (art. 1552). Nei rapporti intragruppo intervengono talvolta permute di servizi, per ciascuno dei quali viene emessa fattura come vogliono le norme fiscali.

L'appalto è il contratto col quale una parte assume, con organizzazione dei mezzi necessari e con gestione a proprio rischio, il compimento di un'opera o di un servizio verso un corrispettivo in danaro. (art. 1655). L'appalto è uno dei contratti intragruppo mediante il quale una società si incarica di svolgere un'attività in favore di una o più collegate.

Col contratto di trasporto il vettore si obbliga, verso corrispettivo, a trasferire persone o cose da un luogo a un altro. (art. 1678). Una società del gruppo effettua trasporti per conto delle altre.

Il mandato è il contratto col quale una parte si obbliga a compiere uno o più atti giuridici per conto dell'altra. (art. 1703). Diversi collaboratori del gruppo agiscono mediante mandati conferiti dai rappresentanti legali delle società.

Il deposito è il contratto col quale una parte riceve dall'altra una cosa mobile con l'obbligo di custodirla e di restituirla in natura. (art. 1766). Il deposito è uno dei contratti intragruppo, che può avere per oggetto beni mobili o valori mobiliari.

Il comodato è il contratto col quale una parte consegna all'altra una cosa mobile o immobile, affinché se ne serva per un tempo o per un uso determinato, con l'obbligo di restituire la stessa cosa ricevuta. Il comodato è essenzialmente gratuito. (art. 1803). Le auto ed i beni immobili delle società sono concessi in comodato gratuito ai collaboratori delle società del gruppo.

Il conto corrente è il contratto col quale le parti si obbligano ad annotare in un conto i crediti derivanti da reciproche rimesse, considerandoli inesigibili e indisponibili fino alla chiusura del conto. Il saldo del conto è esigibile alla scadenza stabilita. Se non è richiesto il pagamento, il saldo si considera quale prima rimessa di un nuovo conto e il contratto s'intende rinnovato a tempo indeterminato. (art. 1823). Tra le società del gruppo è stato sottoscritto da tempo un contratto di conto corrente per la gestione della liquidità, in modo che le risorse disponibili possano essere destinate alle società che ne hanno bisogno.

Quando una persona si obbliga a compiere verso un corrispettivo un'opera o un servizio, con lavoro prevalentemente proprio e senza vincolo di subordinazione nei confronti del committente, si applicano le norme di questo capo, salvo che il rapporto abbia una disciplina particolare nel libro IV. (art. 2222). Sono contratti d'opera quelli mediante i quali gli amministratori delle società prestano la loro attività a favore delle società del gruppo, quelli con i collaboratori esterni e con i segnalatori.

Il corrispettivo, se non è convenuto dalle parti e non può essere determinato secondo le tariffe professionali o gli usi, è stabilito dal giudice in relazione al risultato ottenuto e al lavoro normalmente necessario per ottenerlo. (art. 2225). I corrispettivi delle prestazioni sono sempre concordati tra le parti. Quelli relativi ai rapporti intragruppo sono stabiliti da apposito regolamento.

Il prestatore d'opera deve eseguire personalmente l'incarico assunto. Può tuttavia valersi, sotto la propria direzione e responsabilità, di sostituti e ausiliari, se la collaborazione di altri è consentita dal contratto o dagli usi e non è incompatibile con l'oggetto della prestazione. (art. 2232). I collaboratori operano sia direttamente sia attraverso loro incaricati.

Quando due persone sono obbligate l'una verso l'altra, i due debiti si estinguono per le quantità corrispondenti, secondo le norme degli articoli che seguono. (art. 1241). La compensazione è uno dei modi di pagamento delle fatture intragruppo.

La compensazione estingue i due debiti dal giorno della loro coesistenza. Il giudice non può rilevarla d'ufficio. La prescrizione non impedisce la compensazione, se non era compiuta quando si è verificata la coesistenza dei due debiti. (art. 1242). La compensazione si verifica solo tra due debiti che hanno per oggetto una somma di danaro o una quantità di cose fungibili dello stesso genere e che sono ugualmente liquidi ed esigibili. (art. 1243). La dilazione concessa gratuitamente dal creditore non è di ostacolo alla compensazione. (art. 1244). La compensazione si verifica qualunque sia il titolo dell'uno o dell'altro debito, eccettuati i casi: 1) di credito per la restituzione di cose di cui il proprietario sia stato ingiustamente spogliato; 2) di credito per la restituzione di cose depositate o date in comodato; 3) di credito dichiarato impignorabile; 4) di rinunzia alla compensazione fatta preventivamente dal debitore; 5) di divieto stabilito dalla legge. (art. 1246). Quando una persona ha verso un'altra più debiti compensabili, si osservano per la compensazione le disposizioni del secondo comma dell'articolo 1193. (art. 1249). Chi ha più debiti della medesima specie verso la stessa persona può dichiarare, quando paga, quale debito intende soddisfare. In mancanza di tale dichiarazione, il pagamento deve essere imputato al debito scaduto; tra più debiti scaduti, a quello meno garantito; tra più debiti ugualmente garantiti, al più oneroso per il debitore; tra più debiti ugualmente onerosi, al più antico. Se tali criteri non soccorrono, l'imputazione è fatta proporzionalmente ai vari debiti. (art. 1193). Per volontà delle parti può aver luogo compensazione anche se non ricorrono le condizioni previste dagli articoli precedenti. Le parti possono anche stabilire preventivamente le condizioni di tale compensazione. (art. 1252). Secondo queste norme sulla compensazione vengono periodicamente regolati la maggioranza dei rapporti intragruppo.

Se il debitore assegna al creditore un nuovo debitore, il quale si obbliga verso il creditore, il debitore originario non è liberato dalla sua obbligazione, salvo che il creditore dichiari espressamente di liberarlo. Tuttavia il creditore che ha accettato l'obbligazione del terzo non può rivolgersi al delegante, se prima non ha richiesto al delegato l'adempimento. (art. 1268). Se il debitore per eseguire il pagamento ha delegato un terzo, questi può obbligarsi verso il creditore, salvo che il debitore l'abbia vietato. Il terzo delegato per eseguire il pagamento non è tenuto ad accettare l'incarico, ancorché sia debitore del delegante. Sono salvi gli usi diversi. (art. 1269). Altri pagamenti, anche verso terzi, avvengono per delegazione.

L'imprenditore che esercita un'attività commerciale deve tenere il libro giornale e il libro degli inventari. Deve altresì tenere le altre scritture contabili che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dell'impresa e conservare ordinatamente per ciascun affare gli originali delle lettere, dei telegrammi e delle fatture ricevute, nonché le copie delle lettere, dei telegrammi e della fatture spedite. (art. 2214). Le società del gruppo tengono e conservano libro giornali, libro inventari, scritture contabili e la corrispondenza in arrivo ed in partenza.

Il libro giornale e il libro degli inventari, prima di essere messi in uso, devono essere numerati progressivamente in ogni pagina e bollati in ogni foglio dall'ufficio del registro delle imprese o da un notaio secondo le disposizioni delle leggi speciali. L'ufficio del registro o il notaio deve dichiarare nell'ultima pagina dei libri il numero dei fogli che li compongono. (art. 2215). I libri sono stati regolarmente vidimati.

Il libro giornale deve indicare giorno per giorno le operazioni relative all'esercizio dell'impresa. (art. 2216). Vengono indicate tutte le operazioni compiute.

L'inventario deve redigersi all'inizio dell'esercizio dell'impresa e successivamente ogni anno, e deve contenere l'indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all'impresa, nonché delle attività e delle passività dell'imprenditore estranee alla medesima. L'inventario si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite, il quale deve dimostrare con evidenza e verità gli utili conseguiti o le perdite subite. Nelle valutazioni di bilancio l'imprenditore deve attenersi ai criteri stabiliti per i bilanci delle società per azioni, in quanto applicabili. L'inventario deve essere sottoscritto dall'imprenditore entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini delle imposte dirette. (art. 2217). Viene redatto e sottoscritto inventario per ogni società.

Tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di un'ordinata contabilità, senza spazi in bianco, senza interlinee e senza trasporti in margine. Non vi si possono fare abrasioni e, se è necessaria qualche cancellazione, questa deve eseguirsi in modo che le parole cancellate siano leggibili. (art. 2219). Le scritture sono tenute secondo la norma.

Le scritture devono essere conservate per dieci anni dalla data dell'ultima registrazione. Per lo stesso periodo devono conservarsi le fatture, le lettere e i telegrammi ricevuti e le copie delle fatture, delle lettere e dei telegrammi spediti. Le scritture e i documenti di cui al presente articolo possono essere conservati sotto forma di registrazioni su supporti di immagini, sempre che le registrazioni corrispondano ai documenti e possano in ogni momento essere rese leggibili con i mezzi messi a disposizione dal soggetto che utilizza detti supporti. (art. 2220). Sono stati conservati tutti i libri e i documenti previsti da questa norma, ad eccezione dello smarrimento di un libro verbali del collegio sindacale e di alcuni inventari del 1987 e del 1988.

Contestazioni

Il punto centrale da accertare è se le società del gruppo hanno emesso e/o utilizzato fatture o altri documenti a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte o che indicano i corrispettivi o l'imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale al fine di evadere o di consentire a terzi di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, oppure indicato, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi.

Consideriamo le fatture emesse dalle società del gruppo a collegate (intragruppo), emesse dalle società del gruppo a terzi (extragruppo), ricevute dalle società del gruppo da collegate (intragruppo), ricevute dalle società del gruppo da terzi (extragruppo).

Quando oggetto delle fatture sono beni, è facile accertarne l'esistenza attraverso controlli incrociati presso i terzi. Se presso il terzo il bene esiste, lo stesso è stato certamente venduto e, di conseguenza, è stato certamente acquistato o sono stati acquistati i semilavorati e componenti per produrlo. Tale constatazione esclude sinallagmaticamente ogni irregolarità nei rapporti sia intragruppo sia extragruppo.

Le fatture aventi per oggetto servizi sono state emesse, tranne rarissimi casi, solo intragruppo. Le fatture intragruppo aventi per oggetto servizi risultano regolarmente registrate dalle società che le hanno emesse e dalle collegate che le hanno utilizzate. Tutte. Risultano, nelle scritture contabili e nei bilanci, i pagamenti effettuati e gli importi delle fatture rimasti scoperti in attesa che maturino le condizioni per compensare i reciproci debiti e crediti. I servizi oggetto delle fatture sono normalmente registrati in appositi compact disk o nel sistema informativo e, comunque, tutti reperibili e dimostrabili.

L'ultima questione riguarda la misura dei corrispettivi e l'ipotesi di eventuale sovrafatturazione. Si è già detto che vengono applicati, sia alle cessioni extragruppo, sia alle cessioni ed alle prestazioni intragruppo, i prezzi massimi possibili di mercato. Ebbene, questi prezzi sono concordati tra le parti e corrispondono esattamente a quelli indicati sulle fatture. Mai è stato neppure eccepito il contrario.

Di conseguenza, è del tutto evidente che le fatture indicano i corrispettivi e l'imposta sul valore aggiunto in misura identica a quella reale, escludendosi così sia ogni ipotesi di sovrafatturazione, sia il fine di evadere, sia quello di consentire a terzi di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto.

Posta la regolarità delle fatturazioni, i cui importi sono stati esattamente riportati sulle dichiarazioni annuali, si deve necessariamente escludere che le società del gruppo abbiano indicato, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi. E ciò, per espressa previsione delle norme anche penali, tra cui le ultime disposizioni sui reati tributari di cui al D.Lgs. 74/2000, in vigore dal 15/4/2000.

Gli uffici tributari e la Guardia di Finanza, in tutte le occasioni in cui hanno compiuto verifiche presso società del Gruppo Carisma, hanno considerato emesse per operazioni inesistenti le fatture intragruppo motivando la contestazione nel modo seguente:

- assenza di dipendenti e di altro personale in grado di prestare i servizi oggetto delle fatture;

- assenza di una struttura organizzata per ogni società emittente le fatture;

- pagamenti delle fatture per compensazione e non tramite banca;

- mancanza di documentazione sottostante le fatture.

In un precedente giudizio penale a mio carico, l'imputazione veniva sostenuta da quattro fatti fondamentali, considerati certi, gravi e concordanti, che riporto sinteticamente:

1) le società che hanno emesso le fatture non avrebbero avuto la capacità di prestare i servizi e di effettuare le cessioni oggetto delle fatture emesse, in quanto non hanno mai avuto dipendenti né altri collaboratori esterni, quindi non avrebbero posseduto una organizzazione costituita da persone, beni e mezzi necessari per operare e raggiungere le finalità indicate nei relativi statuti;

2) gli oggetti delle fatture sono riportati in modo generico, tale da non consentire il riconoscimento dei beni e dei servizi ai quali si riferivano;

3) sarebbe mancata la documentazione sottostante le singole fatture ed attestante l'effettività delle relative operazioni;

4) i pagamenti sarebbero stati effettuati mediante un unico conto corrente bancario e molto spesso per cassa o per compensazione.

In quell'occasione, era stato osservato quanto segue.

Circa la capacità operativa, le società avevano operato, oltre che con i propri amministratori, anche con collaboratori dei quali si univa elenco, con tutti i dati identificativi. Essi avevano prestato la loro attività senza alcun rapporto formale, non volendo dichiarare fiscalmente i compensi ricevuti a fronte delle loro prestazioni. Gli strumenti operativi utilizzati avevano consentito di realizzare un considerevole volume d'affari con l'esterno, mai messo in discussione, e non si vede per quale motivo i mezzi e le persone attraverso i quali erano stati prodotti i risultati con i terzi non sarebbero stati idonei a gestire le funzioni interne strumentali agli stessi risultati esterni.

Circa la genericità delle descrizioni, gli oggetti erano stati descritti in modo non diverso da come normalmente avviene da parte di qualsiasi fornitore, in modo convenzionale, senza ripetere analiticamente nelle fatture il testo di eventuali preventivi o contratti.

Circa la carenza di documentazione, erano stati esibiti progetti, studi, programmi, elaborati, la cui esistenza era stata dichiarata sui verbali di verifica, mentre veniva del tutto ignorata dai verbali di constatazione.

Circa i pagamenti, si era confuso il conto corrente per la gestione della liquidità (acceso nel piano dei conti di Carisma S.p.A. ed intestato ad ogni singola collegata, cui faceva riscontro l'accensione di un conto corrente per la gestione della liquidità intestato a Carisma S.p.A. nei piani dei conti delle collegate), con l'esistenza di un unico conto corrente bancario, precisando che, in realtà, ogni società del Gruppo Carisma disponeva fin dal 1985 di un conto corrente bancario, dal quale erano transitati, oltre ai movimenti finanziari relativi ai rapporti con i terzi (clienti e fornitori), anche i pagamenti delle fatture intragruppo emesse nei primi due anni di attività. Solo da un certo momento in poi, avendo constatato gli oneri bancari derivanti dai pagamenti intragruppo, venne deciso di procedere a questi ultimi tramite la girata degli assegni riscossi da terzi (i cui movimenti sono stati rilevati nel conto cassa-assegni) e tramite compensazione.

Veniva anche eccepito che la Guardia di Finanza avrebbe accertato: a) che l'elemento personale in tutte le società era costituito sempre e comunque da poche persone; b) che nessuna società risultava (almeno nel periodo preso in considerazione) avere avuto dipendenti ovvero essersi avvalsa di collaboratori esterni; c) che non esistevano neppure stabilimenti produttivi o altri (anche più modesti) strumenti operativi; d) che sussisteva un'unica sede di cui risultava titolare Carisma S.p.A., per cui la possibilità che l'asserito processo produttivo del gruppo, comprendente le fasi di marketing, progettazione, software, acquisto di semilavorati e componenti, produzione di beni finiti e loro commercializzazione, si fosse realmente svolto rendendo necessarie le fatture oggetto delle imputazioni, restava affidato all'ipotesi del tutto irreale che tutte queste fasi fossero state curate e realizzate da quelle poche persone, senza collaboratori, organizzazione e mezzi e peraltro conseguendo un fatturato di diversi miliardi di lire.

Nel corso del dibattimento venne verificata questa ipotesi che, secondo l'accusa, non avrebbe sarebbe stata sorretta da alcuna traccia processuale dato che le operazioni: a) risultavano effettuate soltanto tra le società collegate e mai nei confronti di terzi; b) nessuna di tali operazioni sarebbe risultata individuabile, pur comportando rilevantissimi costi, quasi sempre superiori al miliardo, per l'assoluta genericità dell'oggetto indicato, che non ne consentiva alcuna possibilità di riscontro; c) non erano stati rinvenuti neppure studi, ricerche, elaborazioni o documenti di altro genere che avrebbero dovuto attestare la prestazione del servizio e/o il loro autore, né il ricorrente li aveva mai forniti, quanto meno indicando un qualsiasi elemento utile per consentirne il riscontro; d) soprattutto, difettava totalmente la prova dell'avvenuto pagamento di ciascuna di esse.

A tali motivazioni rispondevo che: a) l'imputazione prendeva in esame, come elemento personale, solo le figure dei legali rappresentanti, anche risultavano agli atti del processo altri collaboratori, certo non tutti quelli che avevano effettivamente prestato la loro attività a favore delle società; b) era vero che nessuna società del gruppo aveva mai avuto, per una precisa scelta compiuta, alcun dipendente, ma ciò non aveva impedito di realizzare, anche negli anni successivi a quelli esaminati, un consistente volume d'affari con l'esterno; c) le fasi di produzione erano state svolte negli stabilimenti dei fornitori (che in tal modo avevano potuto sfruttare macchinari ed impianti che altrimenti sarebbero stati sotto-utilizzati), mentre presso le sedi delle società si trovavano gli strumenti operativi per la promozione, per l'analisi dei dati delle aziende incontrate, per le progettazioni, per la gestione del software (si trattava di strumenti, per la verità, neppure tanto modesti, se si pensa che le società del gruppo disponevano di apparati niente affatto comuni per quegli anni).

Circa, poi, la effettività delle operazioni fatturate, per quanto riguarda le prestazioni di servizi osservavo che: a) era vero che i servizi intragruppo erano stati prestati soltanto ... intragruppo, ma era pur vero che senza tali servizi le società operanti con l'esterno non avrebbero potuto realizzare alcun risultato, in quanto non si era trattato di fare operazioni di intermediazione, bensì di progettare e far produrre a terzi beni appositamente fabbricati su richiesta dei clienti; b) i servizi intragruppo oggetto delle fatture contestate erano ben individuabili attraverso le relative documentazioni (della cui inerenza con le fatture erano state date ampie precisazioni, delle quali si dava atto sui verbali di verifica redatti dalla Guardia di Finanza), le quali rappresentavano non semplici formalità contrattuali, bensì gli oggetti stessi (rilevazioni, progetti, incontri, analisi di bilancio, etc.) dei servizi intragruppo resi; c) nel corso della verifica, erano stati rinvenuti studi, ricerche, elaborazioni e documenti di altro genere che avevano attestato la prestazione dei servizi; d) per quanto riguardava i pagamenti, aggiungevo solo che nelle descrizioni delle registrazioni contabili erano precisate le compensazioni tra debiti e crediti reciproci, con indicazione dei soggetti partecipanti alle compensazioni, nonché dei relativi importi. E ciò che più contava, tutte le compensazioni erano state trovate registrate, nella identica data, sui giornali di contabilità generale delle società che avevano effettuato le compensazioni.

Con sentenza del 13/2/1998, dopo quasi dieci anni dall'inizio di quella prima verifica, la prima sezione penale della Corte d'Appello di Bologna pronunziava sentenza, ormai irrevocabile, di assoluzione per insussistenza del fatto. La Corte osservava che:

Le vendite e le fatturazioni fra società appartenenti allo stesso gruppo non possono per ciò stesso considerarsi presuntivamente sospette poiché all'interno di un gruppo di società è normale e plausibile la suddivisione delle attività e delle competenze anche relative a prestazioni che circolino solo all'interno del gruppo come semilavorati o sottoprestazioni all'interno di un più complesso servizio da prestare poi ed infine all'esterno.

L'incremento di valore presupposto del sistema della vigente imposizione sul valore aggiunto ben può consistere in una frazione del più ampio processo produttivo di un bene o di prestazione di un servizio.

Le prestazioni alle quali le fatture in discorso fanno riferimento sono per così dire miste nel senso che dovrebbero essere consistite in forniture di software professionale che, com'è noto, è opera dell'ingegno incorporata in supporti di vario tipo, da quello cartaceo a quello magnetico a quello magneto ottico e così via. Il prodotto finito per così dire può anche consistere in un breve scritto da trasporre poi con un'opera del tutto meccanica che il cliente può compiere anche da solo come può anche fare parte di corposi supporti come un numero di dischi notevole nei quali il valore aggiunto in una delle tante possibili fasi intermedie della produzione può consistere in un nuovo sistema magari rivoluzionario la cui concretezza o appariscenza ben può annidarsi dentro molti precedenti prodotti altrui.

Si è pertanto in presenza di un contratto che è ben possibile sia stato concluso effettivamente e non di un'operazione fantasma.

Di conseguenza non si può ritenere fiscalmente "inesistente" l'operazione e non tenere in considerazione che è stata emessa la fattura ed i beni consegnati.

I militari operanti basarono la loro rilevazione su presunte irregolarità formali e sulla mancanza di personale qualificato per effettuare la prestazione.

Certamente non possono però essere assunti come mezzi di prova delle mere supposizioni.

Nelle società che non siano di gruppo, i rapporti fra socio e società costituiscono un evento eccezionale. Nei gruppi, per contro, i rapporti di tale genere fra il socio (di controllo) e le società (controllate) sono vicenda ordinaria.

Il gruppo di società comporta, infatti, che si presentino rapporti contrattuali tra soggetti giuridici distinti quelli che altro non sono, nella sostanza, che spostamenti di risorse fra i diversi settori di una medesima unità economica.

La "direzione unitaria" (imprenditore, holding, corporate), che caratterizza la struttura di gruppo, oltre ad una attività di controllo, svolge attività di coordinamento e di riallocazione delle risorse, così realizzando quella flessibilità strutturale ed operativa che è propria di una tale struttura..

Credo di non dover aggiungere altro alla precisa sintesi che si legge sulla richiamata sentenza. Nell'ultima verifica fiscale si è andati oltre. Non potendo dimostrare l'inesistenza oggettiva delle operazioni fatturate intragruppo, si è eccepita la sovrafatturazione sia dei beni e servizi oggetto delle fatture intragruppo, sia di quelli oggetto delle fatture extragruppo.

Praticamente, viene affermato dagli uffici tributari che i prezzi indicati nelle fatture sarebbero superiori al reale valore di mercato dei relativi beni e servizi.

In proposito, si osserva che all'Amministrazione finanziaria dello Stato non compete alcun giudizio sul valore di mercato dei beni, ma solo la verifica dell'eventuale differenza tra i corrispettivi indicati in fattura e la loro misura reale che, nella fattispecie, coincide esattamente.

In relazione al valore dei beni, si riportano le seguenti sentenze.

Ai fini dell'accertamento dell'infedele fatturazione e registrazione, il raffronto va operato tra gli importi indicati come corrispettivi nella cessione dei beni e quelli effettivamente percepiti e non tra i primi ed i valori che i beni stessi hanno sul mercato.. Cassazione penale, Sez. III, 5/3/1996, n. 3138.

In via di principio gli uffici tributari non possono presumere le falsità dei valori riportati negli atti di vendita, quasi che costituisca fatto notorio che essi non rispecchino il reale valore di mercato del bene ... La P.A. finanziaria e tanto meno il giudice non possono disattendere il principio costituzionale di libertà della iniziativa economica (art. 41 costit.), che consente alle parti di determinare liberamente il corrispettivo del bene compravenduto secondo le mutevoli esigenze di mercato ... Deve perciò ritenersi che perché sussista il reato di cui alla legge 516/82 non basta dimostrare il "valore di mercato" in modo teorico od ipotetico, poiché un tale valore in senso economico ha carattere relativo e variabile ed occorre evitare una ingerenza non giustificata nelle scelte ritenute più opportune dall'operatore economico.. Cassazione penale, Sez. III, 30/1/1998, n. 3543.

Quanto sopra esclude in fatto ed in diritto che nell'ambito del Gruppo Carisma vengano emesse o utilizzate fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, intendendosi per tali le fatture o gli altri documenti aventi rilievo probatorio analogo in base alle norme tributarie, emessi a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte o che indicano i corrispettivi o l'imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale.

Mi auguro che in futuro non vengano contestate fatture per operazioni inesistenti perché riferibili a soggetti diversi da quelli effettivi!

Né le fatture intragruppo, come si è visto, possono essere state emesse e/o utilizzate per evadere le imposte o per consentire a terzi di evadere le imposte o di conseguire un indebito rimborso o il riconoscimento di un inesistente credito d'imposta o di consentirli a terzi.

Imposta sul valore aggiunto

Sgombrato, dunque, il campo da qualsiasi ipotesi di fatturazione di operazioni inesistenti o di sovrafatturazione, esaminiamo le operazioni sotto l'aspetto prettamente amministrativo-tributario.

Ai fini dell'imposta sul valore aggiunto ed in relazione a quanto previsto dal D.P.R. 633/72, le società:

- hanno applicato l'imposta su operazioni imponibili ai sensi degli artt. 1, 2, 3 e 4;

- hanno considerato effettuate le operazioni nei momenti stabiliti dall'art. 6;

- hanno applicato l'imposta sulla base imponibile indicata dall'art. 13;

- non hanno compiuto operazioni per le quali si debba determinare il valore normale ai sensi dell'art. 14;

- hanno versato all'erario, come prevede l'art. 17, l'imposta dovuta dai soggetti che effettuano le cessioni di beni e le prestazioni di servizi imponibili per tutte le operazioni effettuate e al netto della detrazione prevista nell'art. 19, nei modi e nei termini stabiliti nel titolo secondo;

- avendo effettuato cessioni di beni o prestazioni di servizi imponibili, hanno addebitato la relativa imposta, a titolo di rivalsa, al cessionario o al committente ai sensi dell'art. 18;

- hanno legittimamente portato in detrazione all'ammontare dell'imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell'imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo o a lui addebitata a titolo di rivalsa in relazione ai beni ed ai servizi importati o acquistati nell'esercizio dell'impresa ed hanno esercitato il diritto alla detrazione nel momento in cui l'imposta è divenuta esigibile, come prevede l'art. 19;

- per tutte le operazioni imponibili hanno emesso la relativa fattura, come prevede l'art. 21, e l'hanno emessa in modo corretto rispetto a quanto prevede lo stesso articolo;

- hanno registrato le fatture emesse entro i termini stabiliti dall'art. 23;

- hanno annotato le fatture e le bollette doganali relative ai beni e ai servizi acquistati o importati nell'esercizio dell'impresa in modo conforme a quanto prevede l'art. 25;

- non hanno effettuato versamenti mensili perché non si sono trovate nelle condizioni previste dal primo comma dall'art. 27 o dall'art. 1 del D.P.R. 23/3/1998, n. 100;

- hanno versato, quando dovuto, il conguaglio previsto dall'art. 30 entro i termini previsti dallo stesso articolo;

- hanno fatto le dichiarazioni previste dall'art. 35;

- hanno conservato i registri ed i documenti di cui all'art. 39;

- non hanno rifiutato l'esibizione di libri, registri, documenti, scritture, non hanno dichiarato di non possederli e non li hanno sottratti, osservando quanto prevede l'art. 52;

- non sono state oggetto di presunzioni di cessione o di acquisto come previsto dall'art. 53.

Sempre con riferimento all'imposta sul valore aggiunto ed in relazione all'art. 54 del D.P.R. 633/72, non sono state presentate dichiarazioni infedeli:

- emerse direttamente dal contenuto di esse o dal confronto con gli elementi di calcolo delle liquidazioni di cui agli articoli 27 e 33 e con le precedenti dichiarazioni annuali;

- accertate mediante il confronto tra gli elementi indicati nelle dichiarazioni e quelli annotati nei registri di cui agli articoli 23, 24 e 25 e mediante il controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni sulla scorta delle fatture ed altri documenti, delle risultanze di altre scritture contabili e degli altri dati e notizie raccolti nei modi previsti negli articoli 51 (l'art. 51-bis è stato abrogato), né le omissioni e le false o inesatte indicazioni si sono potute indirettamente desumere da tali risultanze, dati e notizie a norma dell'art. 53 o anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti.

Non è risultata l'esistenza di operazioni imponibili per ammontare superiore a quello indicato nella dichiarazione, né la inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione è risultata in modo certo e diretto, e non in via presuntiva, da verbali, questionari e fatture di cui ai numeri 2), 3) e 4) dell'art. 51, dagli elenchi allegati alle dichiarazioni di altri contribuenti o da verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti, nonché da altri atti e documenti in suo possesso.

All'ufficio dell'imposta sul valore aggiunto non sono risultati, da segnalazioni effettuate dal centro informativo delle tasse e delle imposte indirette sugli affari, dalla Guardia di finanza o da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici oppure dai dati in possesso dell'anagrafe tributaria, elementi che consentono di stabilire l'esistenza di corrispettivi in tutto o in parte non dichiarati o di detrazioni in tutto o in parte non spettanti, per cui possa limitarsi ad accertare, in base agli elementi predetti, l'imposta o la maggiore imposta dovuta o il minor credito spettante.

Con riferimento all'art. 55 del D.P.R. 633/72, l'accertamento induttivo delle società del gruppo non è ammesso in quanto:

- le società hanno presentato la dichiarazione annuale;

- non è risultato, attraverso il verbale di ispezione redatto ai sensi dell'art. 52, che le società non abbiano tenuto, o abbiano rifiutato di esibire o abbiano comunque sottratto all'ispezione i registri previsti dal D.P.R. 633/72 e le altre scritture contabili obbligatorie a norma del primo comma dell'art. 2214 del codice civile e delle leggi in materia di imposte sui redditi, o anche soltanto alcuni di tali registri e scritture;

- non è risultato dal verbale di ispezione che le società non abbiano emesso le fatture per una parte rilevante delle operazioni ovvero non abbiano conservato, abbiano rifiutato di esibire o abbiano comunque sottratto all'ispezione, totalmente o per una parte rilevante, le fatture emesse;

- non sono state accertate ai sensi dell'art. 54 omissioni e false o inesatte indicazioni o annotazioni, né le irregolarità formali dei registri e delle altre scritture contabili risultanti dal verbale di ispezione, sono così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibile la contabilità delle società.

Imposte sul reddito

Secondo le norme relative alle imposte sul reddito di cui al D.P.R. 22/12/1986, n. 917, le società:

- non hanno compiuto operazioni riconducibili alle norme sul valore normale dei beni e dei servizi ai sensi dell'art. 9;

- non hanno ricevuto o distribuito utili in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione a soggetti che si siano avvalsi del credito d'imposta di cui all'art. 14, richiamato dall'art. 56;

- hanno ricevuto e distribuito somme a titolo di ripartizione di riserve o altri fondi costituiti con sopraprezzi di emissione delle azioni o quote, con interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote, con versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale e con saldi di rivalutazione monetaria esenti da imposta, secondo quanto prevede l'art. 44;

- hanno annotato e dichiarato i redditi d'impresa prodotti secondo le disposizioni dell'art. 51;

- hanno determinato i loro risultati economici in relazione a quanto prevede l'art. 52;

- hanno considerato i ricavi, i corrispettivi di cessioni di beni e di prestazioni di servizi alla cui produzione e al cui scambio sono dirette le attività delle singole società: i corrispettivi di cessioni di materie prime o sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili; i corrispettivi di cessioni di azioni o quote di partecipazioni in società ed enti indicati nelle lettere a), b) e d) del comma 1 dell'articolo 87, comprese quelle non rappresentate da titoli, nonché di obbligazioni e di altri titoli in serie o di massa; indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di beni; contributi in denaro, o il valore normale di quelli in natura, spettanti sotto qualsiasi denominazione in base a contratto;

- hanno considerato concorrere alla formazione del reddito plusvalenze di beni relativi all'impresa realizzate mediante cessione a titolo oneroso o risarcimento, anche in forma assicurativa, o destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa, ai sensi dell'art. 54;

- hanno considerato sopravvenienze attive ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi o ricavi o altri proventi conseguiti per ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, nonché sopravvenute insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, come prevede l'art. 55 e si sono debitamente avvalse di quanto prevede il quarto comma del predetto articolo in materia di versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società dai propri soci e di rinuncia dei soci ai crediti;

- non hanno realizzato utili derivanti dalla partecipazione in società ed enti soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche, mentre hanno dichiarato interessi o conguagli attivi, come previsto dall'art. 56;

- hanno considerato nella formazione del reddito le variazioni delle rimanenze finali rispetto alle esistenze iniziali, ai sensi dell'art. 59;

- hanno considerato nella formazione del reddito di esercizio le opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, osservando le disposizioni previste dall'art. 60;

- hanno valutato i titoli secondo quanto prevede l'art. 61;

- non avendo sostenuto spese per prestazioni di lavoro dipendente, hanno considerato tra i costi deducibili per prestazioni di lavoro soltanto i compensi spettanti agli amministratori delle società, quelli erogati sotto forma di partecipazione agli utili riconosciuti agli stessi amministratori e ad associati in partecipazione, ai sensi dell'art. 62, nonché le spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale da titolari di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, per un ammontare giornaliero inferiore a quanto ammesso dallo stesso articolo;

- hanno considerato deducibili interessi passivi per la parte corrispondente al rapporto tra l'ammontare dei ricavi e degli altri proventi che concorrono a formare il reddito e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi, ai sensi dell'art. 63;

- hanno considerato deducibili imposte, diverse da quelle sui redditi e da quelle per le quali è prevista la rivalsa, per il solo esercizio in cui è avvenuto il pagamento, ai sensi dell'art. 64;

- non hanno considerato deducibili le erogazioni liberali riconosciute a terzi, nemmeno nei casi in cui lo sarebbero state ai sensi dell'art. 65;

- non hanno portato in deduzione le minusvalenze o svalutazioni di partecipazioni in imprese controllate e collegate previste dall'art. 66 né le rinunzie ai crediti o i versamenti in denaro o in natura verso le stesse, ma soltanto le sopravvenienze passive derivanti dal mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite od oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi e la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi;

- hanno dedotto le quote di ammortamento ed i canoni di leasing secondo le disposizioni dell'art. 67;

- hanno dedotto, ai sensi dell'art. 68, il costo dei diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico in misura non superiore a un terzo del costo; quelle relative al costo dei marchi d'impresa in misura non superiore ad un decimo del costo; le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge;

- non hanno dichiarato svalutazioni di crediti e accantonamenti per rischi su crediti ai sensi dell'art. 71, né altri accantonamenti previsti dall'art. 73;

- le spese relative a studi e ricerche e le spese di pubblicità sono state dedotte negli esercizi in cui sono state sostenute ai sensi dell'art. 74, mentre non sono state dedotte spese di rappresentanza e non sono state sostenute spese per sponsorizzazioni né altre spese relative a più esercizi;

- hanno imputato nei relativi esercizi i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi ed hanno dedotto le spese di acquisizione di beni e servizi secondo le disposizioni dell'art. 75, tutti imputati al conto dei profitti e delle perdite relativo all'esercizio di competenza, considerando deducibili le spese e gli altri componenti negativi in quanto riferibili ad attività o beni da cui sono derivati ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito;

- non hanno sostenuto costi, ai sensi dell'art. 76, derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente, controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, né spese derivanti da operazioni intercorse tra imprese residenti e società domiciliate fiscalmente in Stati o territori non appartenenti alla Comunità economica europea aventi un regime fiscale privilegiato, le quali direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa ai sensi dell'articolo 2359 del codice civile;

- non hanno prodotto redditi diversi ai sensi dell'art. 81 né realizzate plusvalenze ai sensi dell'art. 82, né altri redditi ai sensi dell'art. 85;

- trattandosi di soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche ai sensi dell'art. 87, hanno determinato la base imponibile secondo le disposizioni di cui all'art. 89;

- non hanno detratto oneri previsti dall'art. 91-bis.

Infine, alcune società del gruppo hanno versato ed altre hanno ricevuto sopraprezzi di emissione ai sensi dell'art. 97.

Norme sugli accertamenti

In relazione alle norme sull'accertamento delle imposte sui redditi, ai sensi del D.P.R. 29/9/1973, n. 600, le società:

- hanno dichiarato annualmente i redditi posseduti anche se non ne è conseguito alcun debito d'imposta, come previsto dall'art. 1 e secondo le disposizioni dell'art. 4;

- hanno conservato, come previsto dagli artt. 5 e 13, tutti i bilanci ed i relativi verbali e relazioni, cui sono obbligati dal codice civile, da leggi speciali o dallo statuto, nonché le certificazioni dei sostituti d'imposta e i documenti probatori dei versamenti eseguiti con riferimento alle dichiarazioni dei redditi e degli oneri di cui agli articoli 110, 110-bis, 113 e 114 del testo unico delle imposte sui redditi;

- in particolare, ai sensi degli artt. 14 e 15, hanno tenuto il libro giornale e il libro degli inventari, i registri prescritti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, le scritture ausiliarie nelle quali sono stati registrati gli elementi patrimoniali e reddituali, raggruppati in categorie omogenee, in modo da consentire di desumerne chiaramente e distintamente i componenti positivi e negativi che concorrono alla determinazione del reddito ed hanno redatto l'inventario e il bilancio con il conto dei profitti e delle perdite, a norma dell'articolo 2217 del codice civile, entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini delle imposte dirette, indicando nell'inventario, oltre agli elementi prescritti dal codice civile o da leggi speciali, la consistenza dei beni raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e il valore attribuito a ciascun gruppo, mediante un software fornito dal Sole 24 Ore, alla cui sperimentazione hanno partecipato le società stesse;

- hanno compilato il registro dei beni ammortizzabili come prevede l'art. 16;

- hanno tenuto le scritture contabili di cui all'art. 22 a norma dell'art. 2219 e numerate e bollate a norma dell'art. 2215 del codice stesso e le hanno tutte conservate;

- hanno versato le ritenute previste dall'art. 25;

- hanno trasmesso gli atti e le notizie previste dall'art. 36;

- non hanno mai ricevuto contestazioni derivanti da controlli delle dichiarazioni ai sensi dell'art. 37;

- non hanno posto in essere atti, fatti o negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti, secondo le previsioni dell'art. 37-bis sulle disposizioni anti-elusive.

Con riferimento all'art. 38 del D.P.R. 600/73:

- non risulta che le società abbiano dichiarato un reddito complessivo inferiore a quello effettivo e non risulta l'insussistenza o la non spettanza, in tutto o in parte, di deduzioni dal reddito o di detrazioni d'imposta indicate nella dichiarazione;

- non sono desumibili incompletezze, falsità od inesattezze di dati indicati nella dichiarazione dal confronto con le dichiarazioni relative ad anni precedenti e dai dati e dalle notizie acquisite attraverso la verifica sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti;

- non risultano elementi e circostanze di fatto certi per dedurre un reddito complessivo netto accertabile che si discosti per almeno un quarto da quello dichiarato per consentire di determinare sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione al contenuto induttivo di tali elementi e circostanze;

- non emergono elementi indicativi di capacità contributiva tali da dedurre che i redditi dichiarati non risultino congrui rispetto ai predetti elementi per due o più periodi di imposta.

Con riferimento all'art. 39 del D.P.R. 600/73, in relazione alla determinazione dei redditi in base alle scritture contabili:

- non esistono elementi indicati nella dichiarazione che non corrispondono a quelli del bilancio e del conto dei profitti e delle perdite;

- le disposizioni relative ai redditi d'impresa sono state esattamente osservate;

- non risultano in modo certo e diretto dai verbali e dai questionari di cui all'art. 32, dagli atti, documenti e registri esibiti o trasmessi ai sensi dello stesso articolo, dalle dichiarazioni di altri soggetti, dai verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti o da altri atti e documenti in possesso dell'ufficio, incompletezze, falsità od inesattezze degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati;

- l'incompletezza, la falsità o l'inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati non risulta dall'ispezione delle scritture contabili e dalle altre verifiche di cui all'art. 33 ovvero dal controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni contabili sulla scorta delle fatture e degli altri atti e documenti relativi all'impresa nonché dei dati e delle notizie raccolti dall'ufficio nei modi previsti dall'art. 32;

- l'esistenza di attività non dichiarate o la inesistenza di passività dichiarate non è desumibile sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti;

Agli effetti degli artt. 39 e 40 del D.P.R. 600/73, in relazione alla rettifica della dichiarazione, non risulta che il reddito d'impresa non sia stato indicato nella dichiarazione, né che non siano state tenute o che siano state sottratte all'ispezione una o più scritture contabili prescritte dall'art. 14 o che le scritture medesime non siano state disponibili per causa di forza maggiore, né che le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate ovvero le irregolarità formali delle scritture contabili risultanti dal verbale di ispezione siano così gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibili nel loro complesso le scritture stesse per mancanza delle garanzie proprie di una contabilità sistematica, né che le società non abbiano dato seguito agli inviti disposti dagli uffici ai sensi dell'articolo 32, primo comma, numeri 3) e 4) o dell'articolo 51, secondo comma, numeri 3) e 4), del D.P.R. 633/72, per cui l'ufficio delle imposte possa, ai sensi dell'art. 40, determinare il reddito d'impresa sulla base dei dati e notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti e di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

Infine, non ricorrono i casi di omessa presentazione della dichiarazione o di presentazione di dichiarazioni nulle per procedere all'accertamento d'ufficio previsto dall'art. 41, né risultano, da segnalazioni effettuate dal Centro informativo delle imposte dirette, dalla Guardia di finanza o da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici oppure dai dati in possesso dell'anagrafe tributaria, elementi che consentono di stabilire l'esistenza di un reddito non dichiarato o un maggiore ammontare di un reddito parziale dichiarato, che avrebbe dovuto concorrere a formare il reddito imponibile o l'esistenza di deduzioni, esenzioni ed agevolazioni in tutto o in parte non spettanti, che consentono di compiere un accertamento parziale, in base agli elementi predetti, di un maggior reddito imponibile, ai sensi dell'art. 41-bis.

Presunzioni

Dalle sopra riportate norme costituzionali, civilistiche e fiscali e dai commenti relativi alle fattispecie oggettive che ci interessano, risulta esclusa ogni eccezione che non sia costituita da errori di fatto, nel qual caso, ovviamente, è doveroso assumersi ogni responsabilità. A parte il caso dell'errore materiale, tuttavia, l'unico fatto certo dal quale è stata tratta la presunzione posta a base delle rettifiche resta quello che le società del Gruppo Carisma non occupano dipendenti. Nient'altro.

L'assenza di dipendenti è l'unico fatto certo dal quale sono state tratte le presunzioni addotte ai fini del disconoscimento dei rapporti e delle relative fatture intragruppo, giungendo così, attraverso un processo del tutto illogico e comunque infondato, a risultati aberranti, solo parzialmente mitigati dalla considerazione di costi di produzione sostenuti da collegate, adattati ai ricavi di ciascuna società non secondo la realtà propria determinata realtà produttiva, ma in base al risultato finale che si voleva ottenere dall'accertamento.

In sostanza si è fatto il seguente ragionamento:

- non dobbiamo pagare;

- dobbiamo annullare i crediti;

- troviamo il modo per accertare ad ogni società imposte superiori al credito chiesto a rimborso;

- l'unico modo è quello di disconoscere le fatture intragruppo;

- disconoscendo le fatture intragruppo possiamo sostenere la rettifica delle dichiarazioni e l'accertamento induttivo;

- l'iscrizione a ruolo delle imposte accertate copre il credito chiesto a rimborso;

- così trasformiamo formalmente i crediti IVA in debiti verso l'erario e provochiamo un contenzioso che durerà anni;

- nel frattempo, l'erario non verserà nulla.

Se, poi, per effetto del disconoscimento delle fatture intragruppo, si apriranno anche procedimenti penali, il gioco è fatto. Tutto questo mentre i processi relativi alle precedenti verifiche fiscali si stanno esaurendo con delle assoluzioni.

Destinazione della ricchezza

Si accennava prima ai metodi per destinare alle imprese clienti una parte considerevole del valore aggiunto realizzato dalle società del gruppo. Forse sono state queste procedure, a parte la volontà di annullare i crediti IVA chiesti a rimborso, ad ingenerare l'idea di contestare tutte le fatture intragruppo. Sembra che tali procedure, pubblicate fin dal 1987 su quotidiani, divulgate in modo del tutto trasparente presso centinaia di migliaia di imprese e riportate in Internet (carisma.it, maguro.it. e diversi altri siti), fossero sconosciute ai verificatori, che hanno pensato si scoprire un segreto.

Vediamole. Esse hanno per oggetto ricavi, proventi od altre entrate finanziarie a favore delle imprese che possono essere costituiti da:

- transfer order;

- sopraprezzi di emissione;

- plusvalenze patrimoniali;

- cauzioni;

- versamenti dei soci con diritto di rimborso;

- contributi ed erogazioni liberali;

- sopravvenienze attive;

- versamenti dei soci a fondo perduto o in conto capitale;

- rinuncia dei soci ai crediti.

A favore dei soci delle imprese possono essere riconosciuti:

- plusvalenze da cessione di partecipazioni non qualificate;

- proventi da trasmissione della qualità di associato;

- proventi da vendite di oggetti personali;

- percezione di azioni od obbligazioni.

Di seguito sono illustrate le caratteristiche degli investimenti e dei ricavi, proventi ed altre entrate finanziarie, con precisazione della metodologia di realizzazione e del relativo trattamento fiscale.

Transfer order - Si tratta di ricavi derivanti da vendite di beni o prestazioni di servizi oggetto di contratti stipulati da terzi e ceduti all'impresa che compie gli investimenti. All'impresa che compie gli investimenti viene ceduto a titolo gratuito un contratto di vendita di beni o di prestazione di servizi nei confronti di clienti solvibili.

Sopraprezzi di emissione - Sono i sopraprezzi realizzati dalle società che emettono nuove azioni o quote in seguito ad aumenti del loro capitale sociale. Una società sottoscrive azioni o quote sociali emesse dall'impresa che compie gli investimenti (società) ad un prezzo superiore al valore proporzionale al valore contabile del patrimonio netto. I sopraprezzi di emissione delle azioni o quote e gli interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote non concorrono alla formazione del reddito (D.P.R. 22/12/1986, n. 917, art. 97).

Plusvalenze patrimoniali - Sono quelle realizzate mediante cessione di beni immobili, mobili, valori mobiliari, risarcimenti e penali. Una società acquista dall'impresa che compie gli investimenti beni o valori al massimo prezzo di mercato. La plusvalenza è costituita dalla differenza fra il corrispettivo o l'indennizzo conseguito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione, e il costo non ammortizzato. Se il corrispettivo della cessione è costituito da beni ammortizzabili e questi vengono iscritti in bilancio allo stesso valore al quale vi erano iscritti i beni ceduti si considera plusvalenza soltanto il conguaglio in denaro eventualmente pattuito. Le plusvalenze concorrono a formare il reddito per l'intero ammontare nell'esercizio in cui sono state realizzate ovvero, se i beni sono stati posseduti per un periodo non inferiore a tre anni, a scelta del contribuente, in quote costanti nell'esercizio stesso e nei successivi ma non oltre il quarto. Per i beni che costituiscono immobilizzazioni finanziarie, tale disposizione si applica per quelli iscritti come tali negli ultimi tre bilanci; si considerano ceduti per primi i beni acquistati in data più recente (D.P.R. 22/12/1986, n. 917, art. 54).

Cauzioni - Le cauzioni sono versamenti di denaro alle imprese a titolo di garanzia della idoneità dei beni venduti e dei servizi prestati o a garanzia del rendimento dei diritti riconosciuti. La cauzione viene riconosciuta direttamente dal fornitore del bene o del servizio, oppure da altra società per conto del fornitore. Le cauzioni non costituiscono reddito a meno che non vengano fatte valere. In tal caso costituiscono sopravvenienze attive.

Versamenti dei soci con diritto di rimborso - Le somme versate alle società dai loro soci si considerano date a mutuo se dai bilanci allegati alle dichiarazioni dei redditi della società non risulta che il versamento è stato fatto ad altro titolo. Affinché tali somme non costituiscano raccolta di risparmio, i soci finanziatori devono detenere almeno il 2% del capitale sociale da almeno tre mesi (Delibera CICR 3 marzo 1994, art. 1, primo paragrafo).

Sopravvenienze attive - Si considerano sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi e i ricavi o altri proventi conseguiti per ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, nonché la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi. In genere, le sopravvenienze attive sono imponibili nell'esercizio in cui sono realizzate (D.P.R. 22/12/1986, N. 917, art. 55, primo comma).

Contributi ed erogazioni liberali - I contributi e le erogazioni liberali vengono riconosciute all'impresa che compie gli investimenti da un ente o da una società fortemente interessata, per motivi strategici, allo sviluppo dell'impresa stessa. I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell'esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto (D.P.R. 22/12/1986, N. 917, art. 55, terzo comma, lettera b).

Versamenti dei soci a fondo perduto o in conto capitale - Una società che detiene da almeno tre mesi almeno il 2% del capitale sociale dell'impresa che compie gli investimenti effettua un versamento a fondo perduto o un finanziamento soci in conto aumento capitale. Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società dai propri soci (D.P.R. 22/12/1986, N. 917, art. 55, quarto comma).

Rinuncia dei soci ai crediti - Una società che abbia effettuato versamenti dei soci con diritto di rimborso rinunzia in tutto o in parte al proprio credito nei confronti dell'impresa che compie gli investimenti. Non si considerano sopravvenienze attive la rinuncia dei soci ai crediti nei confronti della società (D.P.R. 22/12/1986, N. 917, art. 55, quarto comma).

Plusvalenze da cessione di partecipazioni non qualificate - Sono realizzate da persone fisiche che cedono partecipazioni sociali. Sulle plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di titoli o partecipazioni non qualificate, cioè inferiori al quinto del capitale sociale della emittente (D.P.R. 22/12/1986, N. 917, art. 81, primo comma, lettera c), si applica l'imposta forfettaria del 12,5% (D.L.vo 21/12/1997, n. 461, art. 5, secondo comma).

Proventi da trasmissione della qualità di associato - Sono corrispettivi riconosciuti agli associati di associazioni non riconosciute che trasmettono la loro qualità di associato. Tali proventi non sono imponibili per espressa previsione delle norme fiscali (D.P.R. 22/12/1986, n. 917, art. 81, lettere c) e c-bis).

Proventi da vendite di oggetti personali - Sono i proventi derivanti da cessione di oggetti personali ed oggetti d'arte. Tali proventi non sono imponibili in quanto non rientrano in alcuno dei redditi previsti dagli artt. 6 ed 81 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917.

Percezione di azioni od obbligazioni - È l'acquisizione di azioni od obbligazioni. La percezione di azioni al portatore emesse da società anonime e di obbligazioni emesse dalle società per azioni ed in accomandita per azioni non è imponibile.

Per realizzare queste procedure vengono stipulate, contestualmente alle operazioni commerciali, una o più delle seguenti operazioni:

- un contratto di transfer order a favore dell'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo che prevede il realizzo di sopraprezzi di emissione da parte dell'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo che prevede plusvalenze patrimoniali per l'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo che prevede cauzioni a favore dell'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo che prevede l'acquisto di partecipazioni o la sottoscrizione di nuove azioni o quote per almeno il 2% del capitale dell'impresa che compie gli investimenti da parte di una società la quale, dopo tre mesi, si impegna ad effettuare un versamento soci con diritto di rimborso;

- un impegno da parte di una società a riconoscere contributi ed erogazioni liberali all'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo avente per oggetto il riconoscimento di sopravvenienze attive a favore dell'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo che prevede l'acquisto di partecipazioni o la sottoscrizione di nuove azioni o quote di capitale sociale emesse dall'impresa che compie gli investimenti da parte di una società la quale si impegna ad effettuare un versamento soci a fondo perduto o in conto capitale;

- un accordo con cui una persona giuridica socia si impegna alla rinuncia di crediti nei confronti dell'impresa che compie gli investimenti;

- un accordo che prevede la realizzazione di plusvalenze da cessione di partecipazioni non qualificate a favore dei soci dell'impresa che compie gli investimenti, se persone fisiche;

- un accordo che prevede, a favore di soci dell'impresa che compie gli investimenti, proventi derivanti dalla trasmissione della qualità di associati di un'associazione non riconosciuta;

- un accordo che prevede la cessione di beni personali o di oggetti d'arte da parte dei soci dell'impresa che compie gli investimenti;

- un'accordo che prevede la percezione di azioni od obbligazioni a favore dei soci dell'impresa che compie gli investimenti.

Queste procedure consentono alle imprese che compiono investimenti di trarre un immediato vantaggio di carattere economico, produttivo e finanziario. La misura dei ricavi, proventi ed altre entrate finanziarie riducono il costo degli investimenti, spesso li azzerano e, talvolta, sono superiori al costo stesso. I ricavi, proventi ed altre entrate sono liquidati contestualmente al pagamento dei beni, servizi o diritti acquistati dalle imprese o assunti in leasing o a noleggio.

Le stesse procedure sono assolutamente legittime e trasparenti, perfettamente aderenti alle norme civilistiche e fiscali e prive di alcun contrasto con le norme antielusive.

Esse, infatti, non riguardano alcuna delle fattispecie previste dalle norme suddette, in quanto non prevedono:

a) trasformazioni, fusioni, scissioni, liquidazioni volontarie e distribuzioni ai soci di somme prelevate da voci del patrimonio netto diverse da quelle formate con utili;

b) conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il godimento di aziende;

c) cessioni di crediti;

d) cessioni di eccedenze d'imposta;

e) operazioni di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 544, recante disposizioni per l'adeguamento alle direttive comunitarie relative al regime fiscale di fusioni, scissioni, conferimenti d'attivo e scambi di azioni;

f) operazioni, incluse le valutazioni, aventi ad oggetto i beni e i rapporti di cui all'articolo 81, comma 1, lettere da c) a c-quinquies), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917.

A questo punto si pone una domanda. Come è possibile che un'impresa o un gruppo di imprese che non producono utili possano destinare una parte del valore aggiunto derivante dalle loro vendite alle imprese clienti?

La risposta è, tutto sommato, abbastanza semplice. Mi spiegherò con un esempio. Un'impresa che vende un bene a 100 lire e sostiene 20 lire per produrlo, ottiene 80 lire di valore aggiunto. Se la stessa impresa sostenesse 10 lire di spese generali per ogni bene venduto, l'impresa avrebbe un reddito prima delle imposte di 70 lire, con un prelievo fiscale di almeno 30 lire ed un utile netto non superiore a 40 lire, che l'impresa potrebbe ripartire tra i suoi soci. Se non ci fosse il prelievo fiscale, l'utile netto sarebbe di 70 lire.

In certi paesi, la parte di reddito di esercizio di un'impresa prima delle imposte che viene reinvestita non è più imponibile. In Italia, invece, il reddito di esercizio è sempre imponibile. Sulla parte di utile destinata a reinvestimento si può dedurre soltanto una quota di ammortamento. Quindi, in Italia, il prelievo fiscale si elimina soltanto se si elimina l'utile.

E l'unico modo per eliminare l'utile è di avere una quota di ammortamento pari all'utile stesso.

Per avere un quota di ammortamento annuale pari all'utile, bisogna aver compiuto in precedenza investimenti pari a quattro, cinque volte l'utile che si prevede di produrre. In pratica, per eliminare l'utile di 70 lire del 2000, l'impresa che abbiamo ipotizzato dovrebbe aver compiuto negli anni precedenti investimenti di circa 300 lire, la cui quota di ammortamento annuale sarebbe, appunto, circa 70 lire.

In questo modo, quell'impresa non avrebbe reddito imponibile.

Ma, senza utile, da dove si può trarre la ricchezza per riconoscere una parte del valore aggiunto, supponiamo 65 lire, alle imprese clienti? Affinché tale riconoscimento sia possibile, bisogna che le 65 lire rientrino nell'impresa sotto forma di entrate non imponibili. Entrate o proventi d'impresa non imponibili sono soltanto i sopraprezzi di emissione ed i contributi a fondo perduto o la rinuncia ai crediti dei soci.

Per far rientrare le 65 lire nell'impresa, o in sue collegate, sotto forma di proventi non imponibili, bisogna che i soci versino all'impresa, o a sue collegate, 65 lire a titolo di contributo a fondo perduto o di rinuncia ad un credito. Ma, prima di versarle, bisogna che i soci dispongano delle 65 lire. Come fanno a disporne? Ricevendoli da chi ha fornito i beni oggetto dei nuovi investimenti. Il fornitore dei nuovi investimenti per 300 lire trasferisce ai soci dell'impresa 65 lire. I soci dell'impresa trasferiscono le 65 lire all'impresa, o a sue collegate. L'impresa, o le collegate, riconoscono le 65 lire all'impresa cliente.

Questa procedura abbastanza complessa può essere adottata a prescindere dalla destinazione del maggior utile netto, che potrebbe anche essere ripartito tra i soci. Ma sarebbe immorale e consentirebbe ad un soggetto di trattenersi le imposte non versate, ponendosi in contrasto con l'art. 53 della Costituzione, secondo il quale Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva.

Se, invece, la procedura viene adottata per destinare maggiori risorse alle imprese che le impiegano per compiere nuovi investimenti, oppure ai soci delle imprese che non le trattengono, ma le conferiscono nelle imprese stesse, allora essa corrisponde alle esigenze della produzione ed alle intenzioni dichiarate dal legislatore e si coniuga con diversi principi costituzionali.

Precisazioni finali

Sono doverose alcune precisazioni conclusive. La prima riguarda la proprietà del gruppo. Da tempo le società non sono più detenute da chi le ha promosse. Quasi dieci anni orsono, le società sono state cedute a terzi che le hanno fiduciariamente intestate a soggetti italiani. Successivamente, i primi cessionari le hanno trasferite a società anonime che è semplicemente ridicolo ricondurre ora ai promotori. Si citava l'art. 10 della Costituzione che stabilisce che l'ordinamento giuridico italiano si conforma alle norme del diritto internazionale generalmente riconosciute. Presumere il possesso a qualsiasi titolo di azioni anonime in capo a determinati soggetti senza alcun elemento è del tutto illegittimo ed infondato.

La seconda considerazione riguarda la personalità del promotore ed il giudizio che ne viene tratto. Chi scrive non ha certamente dedicato la sua vita a difendersi. Sono stato condannato per guida senza patente per essermi trovato, a diciotto anni, in possesso del foglio rosa, accanto all'auto parcheggiata da mio zio vicino a casa. Poi per aver distratto, nel 1978, 300 milioni da una società cooperativa che avevo fondato e della quale, in seguito a liquidazione coatta amministrativa voluta dalla cooperazione parmense, il liquidatore aveva venduto un magazzino del valore di 600 milioni di acquisti per 80 milioni. Poi per non aver tenuto regolarmente, nel 1984, la contabilità di una ceramica della quale mi ero occupato, su richiesta dei sindacati e del Tribunale di Parma. Poi, sempre nel 1984, per aver denunciato un fornitore che aveva incassato un assegno di 9.800.000 di lire che gli avevo dato in garanzia. Infine, per aver emesso ed utilizzato, dal 1985 al 1988, fatture intragruppo per operazioni inesistenti, senza che sia mai stato dimostrato che quelle fatture fossero tali e dopo che avevo ampiamente dimostrato che le stesse fatture avevano prodotto un incremento del reddito complessivo del gruppo. Rispetto a quest'ultima vicenda, che si trascina tutt'ora, sono state pronunciate, per gli stessi fatti, da sezioni diverse della stessa Corte d'Appello, sentenze di condanna e sentenze di assoluzione per insussistenza del fatto. L'ultima assoluzione è stata decisa dalla Corte d'Appello di Bologna con sentenza del 9/6/2000, con la quale è stata totalmente annullata quella del Tribunale di Reggio Emilia del 29/1/1997. Ho prodotto ricchezza. Decine di miliardi. Le ho destinate, ed ho impegnato i soci vecchi e nuovi ad accettare questa condizione, esclusivamente a scopi produttivi, tranne le risorse impiegate per promuovere un nuovo progetto politico e quelle che sono servite per organizzare seminari di neolaureati, per promuovere nuovi progetti in Italia ed all'estero. Non sono tanto ordinato, ma non getto via nulla. Tengo tutto. Posso provare a chiunque come si sono svolti realmente i fatti.

Infine, per il rispetto che nonostante i torti che in diversi casi ritengo di aver subito mantengo nei confronti dei magistrati, mi corre l'obbligo di precisare l'origine di quest'ultima verifica che in buona misura credo di aver provocato proprio io.

Volendo ricondurre ufficialmente nell'ambito del gruppo le attività esterne, su espressa richiesta di tanti collaboratori, che non ritengono giusto che il Gruppo Carisma sia costretto ad operare ufficialmente a scartamento ridotto, appariva però necessario verificare l'atteggiamento dell'Amministrazione finanziaria rispetto alle società del gruppo.

Per questo motivo, l'operazione di ricerca e promozione del 1997/1998, invece di farla condurre da una società della sede, è stata fatta compiere da I.P.I. S.p.A. di Roma, che ha poi riversato il credito d'imposta sul valore aggiunto, in realtà reale e legittimo, sulle società emiliane del gruppo.

I.H.S. S.r.l. ha fornito ad I.P.I. S.p.A. il sistema hardware ed i programmi necessari ad effettuare la ricerca. L'attività del sistema è stata costantemente seguita dalla sede di Carisma S.p.A. ed ha consentito, in pochi mesi, di compiere un'analisi alquanto precisa delle situazioni socioeconomiche, produttive e geografiche in 8102 comuni italiani, per ciascuno dei quali sono state rilevate le risorse umane e materiali disponibili e le esigenze e le vocazioni dei cittadini e delle famiglie residenti. Per realizzare un servizio del genere, una multinazionale americana aveva chiesto oltre 500 miliardi.

I.P.I. S.p.A. ha dichiarato il credito IVA di quasi 20 miliardi sull'importo della fattura ricevuta da I.H.S. S.r.l., per metà portandolo in detrazione negli anni successivi e per metà chiedendo il rimborso. Una primaria società assicurativa si dichiarò disponibile a prestare la garanzia prevista dall'art. 38-bis del D.P.R. 633/72.

Tuttavia, l'obiettivo non era quello di riscuotere alcun credito, bensì quello di verificare l'atteggiamento degli uffici tributari romani rispetto ad una società promossa e partecipata ufficialmente dal Gruppo Carisma. E ciò, dopo che era stato ampiamente verificato l'atteggiamento di gran parte degli uffici tributari italiani nei confronti delle imprese parallele, ma completamente scollegate dal gruppo, che si occupano di proseguire le attività dal momento in cui vengono interrotte dal gruppo stesso.

Intenzionalmente, venne quindi presentata la richiesta di rimborso del credito IVA di I.P.I. S.p.A. al 31/12/1997 all'Ufficio IVA di Roma anziché al concessionario, per offrire un motivo di diniego al rimborso.

Dopo aver constatato l'assenza di riserve da parte degli uffici tributari nei confronti delle iniziative scollegate dal gruppo, era necessario verificare la permanenza o meno di riserve nei confronti delle società del gruppo.

Ancora intenzionalmente, poi, nel 1998 venne quasi azzerato il credito IVA di I.P.I. S.p.A., distribuendolo tra le società emiliane del gruppo, alle quali peraltro sono stati effettivamente prestati i servizi fatturati da I.P.I. S.p.A.

Come avevo previsto, i guai sono nati quando sono state presentate le richieste di rimborso IVA ai concessionari di Parma e Reggio Emilia.

L'Ufficio IVA di Parma chiese documentazione, prontamente esibita. Poco dopo la presentazione dei modelli VR, il concessionario di Parma inviò le lettere di richiesta della prevista documentazione e comunicò l'importo delle fideiussioni. Nel frattempo, però, l'Ufficio IVA sospese l'esecuzione dei rimborsi, senza alcun motivo legittimo. Il capo dell'Ufficio riferì verbalmente di aver chiesto alla Guardia di Finanza di Parma di compiere una verifica sull'esistenza fisica delle società. Si noti che si tratta di società che presentano la dichiarazione IVA dal 1985 e che sono già state sottoposte a verifica fiscale. La Guardia di Finanza dichiarò di non poter compiere la verifica richiesta. Tuttavia, la sospensione dell'esecuzione dei rimborsi non è mai stata revocata.

Anche l'Ufficio delle Entrate di Reggio Emilia richiese documenti, prontamente esibiti. Poi, rendendosi conto che si trattava di società del Gruppo Carisma, sospese i rimborsi. Di una delle società non era nota all'Ufficio delle Entrate l'appartenenza al Gruppo Carisma e quindi non venne sospeso il rimborso. Il concessionario inviò la lettera di richiesta dei documenti previsti e comunicò l'importo della fideiussione da presentare. Allora abbiamo informato l'Ufficio delle entrate di Reggio Emilia che anche quella società faceva parte del Gruppo Carisma. Ed ecco che l'Ufficio delle Entrate sospese il rimborso. Quindi venne compiuta la verifica della esistenza fisica, con esito positivo, come risulta dai verbali. A quel punto, secondo le dichiarazioni dei funzionari dell'Ufficio delle Entrate di Reggio Emilia, stavano per revocare le sospensioni, quando la Direzione Regionale delle Entrate di Bologna decise che le sospensioni non dovevano essere revocate e che si doveva procedere ad una verifica fiscale generale su tutte le società del Gruppo Carisma.

Se c'era bisogno di verificare l'atteggiamento degli uffici tributari nei confronti di questa iniziativa, ebbene, la verifica l'avevamo fatta. Quel che sarebbe accaduto dopo era del tutto prevedibile. Il tipo di verifica, le metodologie, la stessa scelta dei verificatori incaricati, gli obiettivi che gli uffici tributari si proponevano, le contestazioni che servivano per realizzare quegli obiettivi. Tutto.

I verificatori sono stati condotti da noi alla ricerca degli elementi di possibile contestazione. È bastato suggerire di compiere la verifica nel modo più logico perché ne utilizzassero altri, non solo palesemente illegittimi, ma privi di effetti. Apparivano demotivati, tesi, nervosi, non trovavano il modo per realizzare il fine di annullare i crediti chiesti a rimborso. Allora abbiamo fatto trovare alcuni documenti, peraltro del tutto leciti, facendo pensare che fossero stati scoperti dal loro intuito. Poi abbiamo finto di non volerli esibire come se si trattasse di documenti importanti che si volevano tenere riservati, anche se in realtà si trattava di alcune scritture private autenticate tra le migliaia che sono state poste in essere, sempre ufficialmente, davanti ai notai, in tanti anni. Ciò è bastato per rassicurarli sul fatto di aver scoperto il segreto e, da quella convinzione, è stato elaborato il teorema delle false fatturazioni intragruppo, delle sovrafatturazioni e degli illeciti ristorni a terzi.

Avevo detto ai verificatori: Noi collaboriamo con voi, lo facciamo in buona fede e ci aspettiamo altrettanto. Voi dovete prendere coscienza della nostra realtà. Vi aiuteremo a farlo gradatamente, tenendo conto che non siamo un piccolo negozio. Alla fine della verifica, voi trarrete le conclusioni. Ma non accetteremo furbizie. Siamo abbastanza informati, abbiamo abbastanza capacità per conoscere le vostre mosse e se tenterete di ottenere indebiti risultati a tutti i costi, ci difenderemo. Purtroppo, così è andata.

D'altro canto, anche noi eravamo interessati a conoscere chi avversa, chi non vuole, chi, subdolamente, gioca, anzi fa sul serio, contro di noi. Ora lo sappiamo.

Si dirà che non possiamo lamentarci, ora, degli effetti di una verifica fiscale che noi stessi abbiamo in qualche modo provocato. E si dirà che non possiamo sostenere le nostre ragioni basandoci su ingiustizie subite in passato.

A queste considerazioni possiamo rispondere che, innanzitutto, non ci lamentiamo. Noi contestiamo esclusivamente il modo in cui sono state compiute le verifiche, perché lo riteniamo illegittimo. Lo Stato può e deve sollevare eccezioni sulla condotta dei cittadini e delle imprese unicamente in base alla legge, non attraverso teoremi e dietrologie che sconfinano nella paranoia di chi, volendo ottenere ad ogni costo un risultato dalle verifiche, inventa o suppone realtà inesistenti, invece di limitarsi ad eccepire le violazioni effettive e, in relazione ad esse, compiere gli accertamenti, quali che siano i risultati.

Nello stesso tempo, non possiamo non considerare le ingiustizie subite come un precedente in seguito al quale abbiamo subito e stiamo subendo danni gravissimi, che riteniamo di avere il diritto di far rilevare in ogni istanza, affinché non si ripeta quel che già una volta è accaduto.

Rodolfo Marusi Guareschi